IFRS 12 tulumaksu vajadus. Edasilükkunud tulumaksu kohustiste ja edasilükkunud tulumaksu varade kajastamine
Sissejuhatus
Kehtiva maksu põhielemendid
Edasilükkunud maksud
Ülestunnistus
Peegeldus aruandluses
Avalikustamine
Kasutatud kirjanduse loetelu
Sissejuhatus
IFRS 12 on pühendatud tulumaksu kajastamisele raamatupidamises ja aruandluses. Vastavalt standardile hõlmab tulumaksuarvestuse arvestamine selliste majanduselu asjaolude aruandes ja järgnevatel perioodidel tekkivate maksutagajärgede kajastamist.
Varade bilansilise maksumuse tulevane taastumine;
Finantsaruannetes kajastatud äritehingud ja muud sündmused.
Tulumaksu kajastamise kord Venemaa ettevõtete raamatupidamises ja aruandluses on määratletud raamatupidamiseeskirjas "Tulumaksuarvestuse arvestus", mis on kinnitatud Venemaa Rahandusministeeriumi 19. novembri 2002. aasta korraldusega nr 114n.
IFRS 12 kohaselt on tulumaks nii siseriikliku kui ka välisriigi seaduste kohaselt kehtestatud kasumi alusel arvutatud maksud, sealhulgas makseallikas maksustatud maksud, mida maksavad tütarettevõtted, sidusettevõtted ja ühisettevõtted kasumi jaotamisel kasumi jaotamisel. aruandlusettevõte. PBU 18/02 käsitleb eranditult Vene Föderatsioonis tasutud tulumaksu.
Maksuarvestuse eesmärgil määratud kasumi (kahjumi) näitaja reeglina ei ühti raamatupidamise aastaaruandes kajastatava kasumi (kahjumi) näitajaga. Sellega seoses on vaja eristada raamatupidamislikku ja maksustatavat kasumit.
Raamatupidamise kasum on aruandeperioodi kasum (kahjum) enne tulumaksukulude mahaarvamist. Raamatupidamise kasumi (maksueelne kasum) näitaja kajastub kasumiaruandes eraldi real.
Maksustatav kasum (kahjum) on maksureeglite kohaselt määratud perioodi kasumi (Kahjum) summa, mille alusel arvutatakse tasumisele kuuluv kasumimaks (tagastus). See näitaja kajastub tuludeklaratsioonis.
Tulumaksude arvutamisel korrutatakse maksustatav tulu kehtiva tulumaksumääraga, milleks on vastavalt maksuseadustele kehtestatud ja vastaval aruandeperioodil kehtiv maksumäär. Deklaratsioonis kajastub ka kehtiv tulumaksumäär.
Jooksva maksu põhielemendid
Jooksev tulumaks on perioodi maksustatava kasumi (maksukahjumi) alusel tasumisele kuuluv (tagastatav) tulumaksu summa. Seda saab arvutada järgmiselt:
TN = C * NP
kus C on kohaldatav tulumaksumäär;
NP – maksustatav kasum (kahjum).
Jooksev maks kajastub maksudeklaratsioonis aruandeperioodi tasumisele kuuluva (tagastatava) summana ja võib olla nii positiivne kui negatiivne. Jooksev maks tuleks märkida raamatupidamisarvestuses kajastatud tulumaksu jooksvast võlgnevusest eelarvele. Eelkõige ei ole mitme riigi, sealhulgas Venemaa seadusandluse kohaselt, kui ettevõte saab maksustamisperioodil kahjumit, siis ei ole tal õigust saada eelarvest tagasi sellise kahjumi alusel arvutatud maksu. . Sel juhul on jooksev maks negatiivse väärtusega, samas kui raamatupidamises eelarvevõlga ettevõtte ees ei kogune.
IFRS 12 kohaselt koosneb jooksev tulumaks jooksva tulumaksu kulust ja edasilükkunud tulumaksu kulust:
TN = RTN + RON
kus RTN on jooksva maksu kulu (tulu);
RON – edasilükkunud tulumaksu kulu (tulu).
PBU 18/02 määratleb praeguse maksu suurema hulga komponente. Vastavalt PBU 18/02 lõikele 21 on jooksev tulumaks tegelik maksusumma, mis määratakse tingimusliku tulu (kulu) summa alusel, mida on korrigeeritud aruandeperioodi püsivate maksukohustuste, edasilükkunud tulumaksu varade ja kohustuste summaga. :
TN = UR + PNO + IOAN – IUN
kus UR on tinglik tulumaksukulu (tulu);
PNO – püsiv maksukohustus;
IAON – aruandeperioodi edasilükkunud tulumaksu vara muutus;
Vaatleme PBU 18/02 sätestatud kehtiva maksu komponente.
Tingimuslik tulumaksukulu (tulu) on raamatupidamisliku kasumi (kahjumi) alusel määratud ja raamatupidamises kajastatud maksusumma sõltumata maksustatava kasumi suurusest.
Tingimuslikud kulud (tulud) arvutatakse järgmise valemi abil:
UR = C * BP
BP – aruandeperioodi raamatupidamislik kasum (kahjum).
Vastavalt PBU 18/02 punktile 20 võetakse tinglik kulu raamatupidamises arvesse kasumiaruande eraldi alamkontol. IFRS 12 ei nõua selle näitaja eraldi kajastamist raamatupidamisarvestuses. Kuid vastavalt IFRS 12-le võib seletuskirjas tingimusliku kulu näitaja kajastada tegeliku tulumaksukulu ja raamatupidamisliku kasumi numbrilises vastavuses.
Püsiv maksukohustus on summa, mis toob kaasa tulumaksu tasumise suurenemise antud aruandeperioodil.
PNO arvutatakse valemi abil
PNO = S * PR
kus C on kohaldatav tulumaksumäär;
PR - püsivad erinevused, mis kajastavad tulusid (kulusid), mis moodustavad raamatupidamisliku kasumi (kahjumi), kuid mida ei võeta maksustatava kasumi arvutamisel kunagi arvesse.
IFRS 12 ei tutvusta PR ja PNO mõisteid, kuna PNO on osa jooksvast tulumaksukulust (RTN).
RTN = UR + PNO
kus UR on tulumaksu tinglik kulu (tingimuslik tulu);
PNO on püsiv maksukohustus.
Edasilükkunud tulumaksu kulu saab kajastada perioodi edasilükkunud tulumaksu varade ja kohustuste muutusena järgmiselt:
RON = IOAN – IOON
kus IOAN on aruandeperioodi edasilükkunud tulumaksu vara muutus;
UNI – aruandeperioodi edasilükkunud tulumaksu kohustuse muutus.
Võrreldes IFRS 12 ja PBU 18/02 sätestatud jooksva maksu arvutamise avaldisi, näete, et asendades ülaltoodud RTN ja RON arvutamise avaldised valemiga 3, saame valemi 2. Seega IFRS 12 ja PBU 18/ 02 tõlgendada "jooksva maksu" näitajat.
Edasilükkunud maksud
Kui (majandus)üksus kajastab vara või kohustist, eeldab ta selle soetusmaksumuse katmist käesoleval või järgnevatel aruandeperioodidel. Kui selline taastamine tooks kaasa tulumaksumaksete edaspidise suurenemise või vähenemise, peab (majandus)üksus kajastama edasilükkunud tulumaksu kohustist või vara IFRS 12-s sätestatud viisil ja tingimustel.
Samal ajal määratakse iga aruandekuupäeva seisuga kajastatud vara kohta maksubaasi näitaja. Maksubaas on summa, mis iseloomustab teatud vara (kohustuse) tagasimaksmise (tagasimaksmise) maksutagajärge.
Vara maksustamisbaas on summa, mis vara bilansilise väärtuse hüvitamisel kajastatakse maksustamise eesmärgil kuluna, st vähendab maksustatavat kasumit. Kohustuse maksustamisbaas on selle bilansiline maksumus, millest on maha arvatud kõik summad, mida kohustise tasumisel kajastatakse maksustamise eesmärgil kuluna.
Vara (kohustise) maksustamisbaas võib olla võrdne selle bilansilise maksumusega, eriti kui:
Viitlaekumised võeti organisatsiooni jooksva või eelneva maksustamisperioodi maksustatava kasumi vähendamiseks;
Kogunenud kulusid ei aktsepteerita kunagi maksustamise eesmärgil;
Viitlaekumisi ei maksustata kunagi tulumaksuga.
Laenu arved on 5000 VÜ-d. Laenukohustuse maksubaas on 5000 VÜ-d.
Üksikutel kirjetel on maksustamisbaas, kuid neid ei kajastata bilansis varade või kohustustena. Näiteks uurimis- ja arenduskulud kajastatakse kuluna nende tekkimise perioodi raamatupidamisliku kasumi määramisel, kuid neid võib võtta maksukuluna järgmiste aruandeperioodide maksukasumi määramisel.
Kui vara (kohustise) maksustamisbaasi kindlaksmääramisel tekib raskusi, võib juhisena kasutada järgmist üldpõhimõtet, millel IFRS 12 põhineb: (majandus)üksus peaks teatud eranditega kajastama edasilükkunud tulumaksu kohustist (vara), kui vara bilansilise väärtuse katmine (tasumine (kohustused)) toob kaasa maksumaksete suurenemise (vähenemise) võrreldes sellega, mis oleks siis, kui sellisel tagasimaksmisel (tagasimaksmisel) ei oleks maksutagajärge.
PBU 18/02 ei sisalda maksubaasi definitsiooni, kuna edasilükkunud tulumaksu arvutamisel lähtutakse kasumiaruande meetodist, mille käigus analüüsitakse ühel aruandeperioodil raamatupidamislikku kasumit moodustavat ja teisel aruandeperioodil maksustatavat kasumit.
IFRS 12 kohaselt nimetatakse erinevusi bilansis kajastatud vara või kohustise bilansilise maksumuse ja maksustamisbaasi vahel ajutisteks erinevusteks.
PBU 18/02 määratleb ajutised erinevused kui tulud (kulud), mis moodustavad ühel aruandeperioodil raamatupidamisliku kasumi.
Ajutised erinevused on maksustatavad ja mahaarvatavad.
Maksustatavad ajutised erinevused on ajutised erinevused, millest tulenevad maksustatavad väärtused tulevastel perioodidel, mil vara või kohustise bilansiline maksumus kaetakse.
IFRS 12 “Tulumaks” sätestab raamatupidamise reeglid ja üldise korra tulumaksuarvestuse kajastamiseks finantsaruannetes. See standard kehtib kõikidele tulumaksul põhinevatele sise- ja välismaistele maksudele.
Tulumaksuarvestuse põhiküsimus on: kuidas võtta arvesse mitte ainult jooksvaid, vaid ka tulevasi maksukohustusi, mis tekivad seisuga bilansis sisalduvate varade väärtuse taastumise või kohustuste tagasimaksmise tulemusena. aruande kuupäev? Sel eesmärgil kasutatakse edasilükkunud tulumaksu mehhanismi. Vaatame IFRS 12 põhitermineid ja definitsioone.
Raamatupidamiskasum on perioodi puhaskasum või -kahjum enne maksukulude mahaarvamist.
Maksustatav kasum (maksukahjum) kujutab maksuhalduri kehtestatud reeglite kohaselt kindlaks määratud perioodi kasumit (kahjumit), millelt tasutakse (tagastatakse) tulumaks.
Jooksvad maksud- see on perioodi maksustatava kasumi (maksustatava kahjumi) suhtes tasumisele kuuluva (tagastatava) tulumaksu summa.
Edasilükkunud tulumaksu kohustused koosnevad tulevastel perioodidel tasumisele kuuluvatest tulumaksudest seoses maksustatavate ajutiste erinevustega.
Edasilükkunud tulumaksu vara kujutab endast tulevastel perioodidel kaetava tulumaksu summat, mis on tingitud:
Mahaarvatavate ajaerinevustega;
Aktsepteerimata maksukahjumid, mis on edasi kantud;
Kasutamata maksukrediidid ülekantud.
Ajutised erinevused on erinevused vara või kohustise bilansilise maksumuse ja nende maksustamisbaasi vahel. Pange tähele, et ajutised erinevused võivad teie maksukohustust suurendada või vähendada. Sellest lähtuvalt jagatakse ajutised erinevused maksukohustusi suurendavateks (maksustatav) ja maksukohustusi vähendavateks (mahaarvatavateks) erinevusteks.
Seega võivad ajutised erinevused olla:
Maksustatav, s.o. mis toob kaasa maksustatava kasumi (maksukahjumi) määramisel tulevastel perioodidel, mil vara või kohustise bilansiline maksumus kaetakse või arveldatakse;
Omavastutus, s.o. need toovad kaasa mahaarvamised tulevaste perioodide maksustatava kasumi (maksustatava kahjumi) kindlaksmääramisel, mil vastava vara või kohustise bilansiline maksumus kaetakse või arveldatakse.
Vara või kohustuse maksustamisbaas tähistab selle vara või kohustuse summat, mis on maksustamise eesmärgil aktsepteeritud.
Tuleb märkida, et vara maksustamisbaasi võib tõlgendada kui summat, mis vähendab majanduslikku kasu, mida ettevõte saab vara arveldamise või bilansilise väärtuse laekumise tulemusena. Kui majanduslikku kasu ei maksustata, siis kattub vara maksustamisbaas selle bilansilise maksumusega.
Näide. Raamatupidamise eesmärgil on 300 tuhande dollari väärtuses põhivara kasulik eluiga viis aastat ja maksustamise eesmärgil kolm aastat. Objekti bilansijärgne jääkväärtus teise aasta lõpu seisuga on 180 tuhat dollarit ja maksubaas 100 tuhat dollarit. Edasilükkunud maksukohustus tulumaksumääraga 30% aasta lõpus teisel aastal on 24 tuhat dollarit (180 000 - 100 000) x 30%. Kasumiaruandes näidatakse summat 12 tuhat dollarit (teise perioodi lõpu maksukohustuse summa ja perioodi kogunenud kohustuse summa vahe).
viimane periood: 24 000 - 12 000 =12 000).
Kohustuse maksustatavaks baasiks määratakse selle bilansiline maksumus, millest on lahutatud summa, mis vähendab tulevaste perioodide tulumaksu maksustatavat baasi. Edasilükkunud tulu korral arvutatakse kohustuse maksustamisbaas, lahutades bilansilisest väärtusest summad, mida järgmistel perioodidel ei maksustata.
IFRS 12 nõuab maksukohustuste kajastamist siis, kui on tõenäoline, et tekib kasum, mille arvelt on võimalik neid realiseerida.
Näide. Saneerimist läbiviiv ettevõte C plaanib koondada 20 töötajat koos vastava koondamishüvitise maksmisega summas 100 tuhat dollarit Hüvitiste maksmise võlgnevused tasub ettevõte aruandeperioodile järgneval perioodil. Need summad on täielikult seotud kuludega, mis on ettevõtte maksustatava kasumi määramisel mahaarvatavad.
Maksukulu (maksutagastus) koosneb jooksevmaksukulust (jooksev tulumaksu tagastamine) ja edasilükkunud tulumaksu kulust (edasilükkunud tulumaksu tagastamine).
Tasuvate maksukohustuste ja -varade kajastamine ei tekita erilisi raskusi. Maksukohustuste või -nõuete arvestus toimub tavapäraste kohustuste ja varade arvestuspõhimõtete kohaselt. Jooksva ja eelmiste perioodide jooksev tulumaks tuleb kajastada kohustusena, mis võrdub tasumata summaga. Kui teatud perioodi ja eelneva perioodi eest makstud summa juba ületab nende perioodide eest tasumisele kuuluva summa, tuleb ülejääk kajastada varana. Maksukahjumit saadav hüvitis, mida saab üle kanda, et tasaarvestada eelmise perioodi tulumaksu, tuleks kajastada varana.
Edasilükkunud tulumaksu kajastamine. Edasilükkunud tulumaksu kohustist tuleb kajastada kõigi maksustatavate ajutiste erinevuste puhul, välja arvatud juhul, kui need tekivad:
1) firmaväärtusest, mille amortisatsiooni ei kuulu maksustamise eesmärgil brutokulu hulka;
2) vara või kohustise esmane arvelevõtmine seoses tehinguga, mis:
Ei ole ettevõtete kombinatsioon;
Tekkimise hetkel ei mõjuta see ei raamatupidamislikku ega maksustatavat kasumit.
Kui majanduslikku kasu ei maksustata, on vara maksustamisbaas võrdne selle bilansilise maksumusega.
Kui firmaväärtuse amortisatsiooni on võimalik kuludesse kanda, kajastatakse edasilükkunud tulumaksu kohustust. Tuleb märkida, et äriühendustele kehtivad erireeglid.
Maksustatavate ajutiste erinevuste osas soovitab IFRS 12 järgmist.
Võimaldab varasid kajastada õiglases või ümberhinnatud väärtuses juhtudel, kui:
Vara ümberhindluse tulemusel korrigeeritakse samaväärselt maksustamisbaasi (ajutist erinevust ei teki);
Vara ümberhindamisega ei kaasne samaväärset maksubaasi korrigeerimist (tekib ajutine erinevus ja tuleb kajastada edasilükkunud tulumaks).
Tekivad maksustatavad ajutised erinevused ning ettevõtte soetamismaksumus jaotatakse soetatud varadele ja kohustustele nende õiglase väärtuse alusel, tegemata samaväärset maksustamise eesmärgil korrigeerimist.
Edasilükkunud tulumaksu vara (nõue) kajastatakse kõigi mahaarvatavate ajutiste erinevuste kohta ulatuses, milles on tõenäoline, et tekib maksustatavat kasumit, mille ulatuses on võimalik mahaarvatavat ajutist erinevust ära kasutada, välja arvatud juhul, kui edasilükkunud tulumaksu vara tekib:
Negatiivsest ärireputatsioonist (firmaväärtus), mis on arvestatud vastavalt IFRS 3-le “Äriühendused”;
Vara või kohustise esmane arvele võtmine tehingus, mis ei ole äriühendus ja ei mõjuta tehingu toimumise hetkel ei raamatupidamislikku ega maksustatavat kasumit (maksukahjumit).
Edasilükkunud tulumaksu vara bilansiline maksumus igal aruandekuupäeval tuleks üle vaadata. Ettevõte peab seda vähendama ulatuses, mille puhul ei ole enam tõenäoline, et tekib piisavalt maksustatavat kasumit, millelt maksunõuet rakendada.
Seega erinevad IFRS 12 reeglid edasilükkunud tulumaksu varade kajastamise kohta maksukohustuste kajastamise reeglitest: kohustised kajastatakse alati täies mahus (kui kehtivad reeglite erandid), varade suhtes kohaldatakse teatud juhtudel vaid osaliselt. tunnustamisele või ei kuulu üldse tunnustamisele. Seda lähenemisviisi rakendatakse kooskõlas ettevaatlikkuse kontseptsiooniga. Vara kajastatakse ainult siis, kui (majandus)üksus loodab selle olemasolust saada majanduslikku kasu. Edasilükkunud tulumaksu kohustuste olemasolu (seoses samade maksuhalduritega) on otsustav tõend vara kaetavast.
Edasilükkunud tulumaks kajastatakse tuluna või kuluna ja kajastatakse perioodi puhaskasumis või -kahjus. Erandiks on need maksusummad, mis tekivad:
Tehingust või sündmusest, mis on kajastatud samal või erineval perioodil omakapitali jaotamisega;
Äriühendused omandamise vormis.
Edasilükkunud tulumaks debiteeritakse või krediteeritakse otse omakapitali, kui maks on seotud objektidega, mida debiteeritakse või krediteeritakse samal või erineval perioodil otse omakapitali.
Edasilükkunud maksude hindamine. Edasilükkunud tulumaksu varade ja kohustuste mõõtmisel lähtutakse tulumaksumäärast, mis eeldatavasti eksisteerib nõude (vara) realiseerimisel või kohustuse tasumisel. Maksumäära eeldus on tehtud aruandekuupäeval kehtivate või väljakuulutatud tulevaste määrade ja maksuseaduste alusel. Üldjuhul kasutatakse hindamisel aruandekuupäeval kehtivat maksumäära, kuna selle muutumist tulevikus ei ole võimalik ette näha.
Mõnikord sõltuvad vara bilansilise maksumuse katmise maksutagajärjed katmise viisist, mistõttu edasilükkunud tulumaksu vara mõõdetakse lähtudes eeldatavast varade katmise või kohustuste arveldamise meetodist aruandekuupäeval.
Näide. Ettevõttele A kuulub vara, mille bilansiline väärtus on 10 000 dollarit ja maksubaas 7000 dollarit. Kui vara müüakse, on tulumaksumäär 24% ja muude tulude maksumäär 30%.
Kui vara müüakse ilma edasise kasutamiseta, kajastab ettevõte A edasilükkunud maksukohustust 1680 dollarit (7000 x 24%). Kui vara eeldatavasti säilitatakse selle väärtuse taastamiseks tulevikus, on edasilükkunud tulumaksu kohustus 900 dollarit (3000 x 30%).
(Majandus)üksus on kohustatud avalikustama finantsaruannete lisas edasilükkunud tulumaksu kulu komponendi, näidates ära maksumäära muutustest tulenevad summad.
Kuna edasilükkunud tulumaksu nõuded ja kohustused on suhteliselt pikaajalised objektid, siis tekib küsimus, kas on võimalik kajastada edasilükkunud tulumaksu diskonteeritud summat finantsaruannetes. Siiski keelab IFRS 12 edasilükkunud tulumaksu diskonteerida.
Ajutised erinevused. Nagu juba mainitud, nimetatakse erinevust vara jääkväärtuse ja selle väärtuse vahel maksuhalduri seisukohast ajutiseks ja sellest saab edasilükkunud tulumaksu vara või kohustuse allikas. IFRS 12 kasutab edasilükkunud tulumaksu määramisel nn bilansimeetodit, s.o. Iga vara või kohustuse kirje kohta määratakse bilansilise väärtuse ja maksustamisbaasi vahe.
Vaatame asjaolusid, mis põhjustavad ajutisi erinevusi.
1. Tulude või kulude arvestamine ühel perioodil raamatupidamisliku kasumi, teisel perioodil maksustatava kasumi hulka. Näiteks:
Kassapõhiselt maksustatud ja finantsaruannetes tekkepõhiselt kajastatud kirjed;
Näide. Ettevõtte A finantsaruanne näitab intressitulu 20 000 dollarit, kuid selle eest pole veel raha laekunud. Intressitulu maksustatakse sel juhul kassapõhiselt. Seetõttu on sellise maksumäära maksubaas null. Edasilükkunud tulumaksu kohustist kajastatakse 20 tuhande dollari suuruse ajutise erinevuse pealt.
kui raamatupidamislik kulum erineb maksustamise eesmärgil brutokuluna arvestatud kulumist;
Näide. Ettevõtte A põhivara algmaksumus seisuga 31. detsember 2006 on 2 miljonit dollarit ja kulum (vastavalt finantsaruannetele) on 300 tuhat dollarit. Maksuarvestuses kantakse amortisatsioonikulud maha 500 tuhande dollari ulatuses kulud . Materiaalse põhivara maksubaas on 1,5 miljonit dollarit Maksustatava ajutise erinevuse suhtes tekib edasilükkunud tulumaksu kohustus.
Rendilepingud, mida IFRS 17 kohaselt kajastatakse kapitalirendina, kuid mida käsitletakse kehtivate maksuseaduste alusel kasutusrendina.
2. Põhivara ümberhindlus, kui maksuhaldur oma maksubaasi ei vaata.
Tuleb märkida, et ajutise erinevuse definitsioon kehtib ka nendele kirjetele, millelt ei kaasne edasilükkunud tulumaksu (näiteks viitvõlad objektidelt, mis ei ole maksustatavad või mida ei kuulu maksustamise eesmärgil brutokuludesse maha kanda). Seetõttu sisaldab standard sätet, mis lubab mittemaksustatavad kirjed edasilükkunud tulumaksu arvestusest välja jätta.
Näide. Ettevõte A laenas ettevõttele B 400 000 dollarit. Ettevõtte A finantsaruanne seisuga 31. detsember 2006 näitab laenunõuet 300 000 dollarit ja laenu tagasimaksmisel ei kaasneks maksutagajärgi. Seega on laenu nõude maksubaas 300 tuhat dollarit. Ajutist erinevust ei ole.
Ettevõtete ühendamisel peaksite tähelepanu pöörama ajutiste erinevuste ilmnemisele:
Firmaväärtuse arvutamisel. Omandamise soetusmaksumus jaotatakse omandatud eristatavatele varadele ja kohustustele, lähtudes nende mõõtmisest õiglases väärtuses omandamise kuupäeval, mis võib kaasa tuua nende bilansilise maksumuse korrigeerimise ilma maksustamisbaasi mõjutamata. Ajutised erinevused tekivad siis, kui äriühendusel puudub või on erinev mõju omandatud eristatavate varade ja kohustuste maksustamisbaasidele. Edasilükkunud tulumaks kajastatakse ajutistelt erinevustelt. Selline kajastamine mõjutab netovara osakaalu, sealhulgas firmaväärtuse väärtust (edasilükkunud tulumaksu kohustused on tütarettevõtte identifitseeritavad kohustused). Seoses ärireputatsiooniga (firmaväärtus) tekib ka ajutine erinevus, kuid IFRS 12 keelab sel viisil tekkiva edasilükkunud tulumaksu kajastamise; tütarettevõtetesse (filiaalid, sidusettevõtted või osalused ühisettevõtetes) tehtud investeeringute bilansilise maksumuse ja nende maksustamisbaasi (mis sageli võrdub soetusmaksumusega) erinevuse tõttu. Bilansiline väärtus on emaettevõtte või investori osa netovarast pluss firmaväärtuse bilansiline väärtus.
Näide. Ettevõte A maksis 1. jaanuaril 2006 800 dollarit ettevõtte B 100% aktsiate eest. Ettevõtte A konsolideeritud aastaaruandes koosnes selle kuupäeva seisuga tema ettevõttesse B tehtud investeeringu bilansiline maksumus tuhandetes dollarites järgmisest:
Ettevõtte B eristatava netovara õiglane väärtus (koos edasilükkunud maksudega) 620
Firmaväärtus 180
Raamatuline väärtus 800
Omandamise kuupäeval on bilansiline maksumus võrdne soetusmaksumusega, kuna viimane on jaotatud netovarale ja ülejäänu on firmaväärtus.
Näide (jätkub). Riigis, kus ettevõte A tegutseb, on maksubaas võrdne investeeringu maksumusega. Seetõttu ei teki omandamise kuupäeval ajutist erinevust.
Ettevõtte B kasum 2006. aastal ulatus 150 tuhande dollarini, mis kajastus tema netovara ja omakapitali väärtuses.
Ettevõte A amortiseerib firmaväärtust kuue aasta jooksul. 2006. aastal moodustas kogunenud amortisatsioon 31. detsembri 2006. aasta seisuga ettevõtte A konsolideeritud finantsaruannetes, mille bilansiline maksumus ettevõttesse B oli järgmine, tuhat dollarit.
Ettevõtte B eristatavate netovarade õiglane väärtus (620 + 150) 770
Firmaväärtus (180–30) 150
Raamatuline väärtus 920
Seega tekib ajutine erinevus summas 120 tuhat dollarit (920 - 800).
Ettevõte peab kajastama edasilükkunud tulumaksu kohustist kõigi maksustatavate ajutiste erinevuste osas, mis on seotud investeeringutega tütarettevõtetesse, sidusettevõtetesse, filiaalidesse ja osalusega ühisettevõtetesse, välja arvatud juhul, kui mõlemad vastavad järgmistele kriteeriumidele:
Emaettevõte, investor või ühisettevõtja saab kontrollida ajutise erinevuse tagasimaksmise aega;
Võimalik, et ajutist erinevust lähitulevikus ei tühistata.
Emaettevõte, kontrollides oma tütarettevõtete (ja sidusettevõtete) dividendipoliitikat, saab määrata alusinvesteeringutega seotud ajutiste erinevuste tagasimaksmise aja. Seega, kui emaettevõte otsustab, et lähitulevikus dividende ei maksta, ei kajasta ta edasilükkunud tulumaksu kohustust.
Näide (jätkub). Kui ettevõte A otsustab lähitulevikus mitte müüa oma osalust ettevõtte B aktsiates ja nõuab ettevõttelt B oma kasumit mitte jaotada, siis edasilükkunud tulumaksu kohustust seoses ettevõtte A investeeringuga äriühingu B aktsiatesse ei kajastata (äriühing A teeb seda peavad avalikustama ajutise erinevuse summa summas 120 tuhat dollarit, mille puhul edasilükkunud tulumaksu ei kajastatud).
Kui ettevõte A plaanib müüa oma osalust ettevõttes B või ettevõte B kavatseb kasumit jaotada, kajastab ettevõte A edasilükkunud tulumaksu kohustist ulatuses, milles ajutine erinevus eeldatavasti kaob. Maksumäär kajastab viisi, kuidas ettevõte A oma investeeringu bilansilise maksumuse katab.
Investor, kes investeerib sidusettevõttesse, ei oma seda kontrolli ja tal puudub reeglina võimalus määrata oma dividendipoliitikat. Seetõttu kajastab investor lepingu puudumisel, mis kohustab sidusettevõtte kasumit lähitulevikus jaotama, edasilükkunud tulumaksu kohustise, mis tuleneb tema investeeringuga seotud maksustatavatest ajutistest erinevustest.
Näide (lõpp). Kui ettevõte B on ettevõtte A sidusettevõte, siis ilma lepinguta, et ettevõte A ei saa lähitulevikus oma osa ettevõtte B kasumist, peab ettevõte A kajastama edasilükkunud tulumaksu 120 000 dollarilt. Maksumäär peaks kajastama maksumäära Ettevõte A oma investeeringu bilansilise maksumuse tagasi.
Tütarettevõtete, sidusettevõtete, filiaalide ja ühisettevõtete jaotamata kasum sisaldub konsolideeritud jaotamata kasumis, kuid tulumaks tuleb tasuda kasumi ülekandmisel aruandvale valdusettevõttele.
IFRS 27 kohaselt ei võeta konsolideerimisel välja grupisiseste tehingute realiseerimata kasum (kahjum), mis võib kaasa tuua ajutisi erinevusi. Maksustamise subjektideks on reeglina kontserni kuuluvad füüsilised juriidilised isikud. Teiselt kontserni ettevõttelt soetatud vara maksustamisbaas (maksuhalduri seisukohalt) on võrdne ostva ettevõtte poolt tasutud ostuhinnaga. Lisaks peab müüv äriühing tasuma maksu vara müügist saadud kasumilt, olenemata sellest, et kontsernile see vara endiselt kuulub.
Sel juhul kajastatakse edasilükkunud tulumaks, kasutades ühendava ettevõtte tulumaksumäära.
Esitlus ja avalikustamine. Bilansis tuleb maksuvarad ja -kohustused esitada muudest varadest eraldi. Edasilükkunud tulumaksu nõuded ja kohustused tuleb eraldada tulumaksu varadest ja kohustustest.
Kui ettevõte eristab oma raamatupidamise aastaaruandes käibe- ja põhivarasid ning -kohustusi, ei tohiks ta liigitada edasilükkunud tulumaksu varasid (kohustusi) käibevarade (kohustuste) hulka.
Ettevõte peab tasaarveldama jooksvad maksukohustused, kui:
a) tal on seaduslikult jõustatav õigus kajastatud summade tasaarvestamiseks;
b) kavatseb vara tasaarvestada või realiseerida ja tagasi maksta
kohustusi samal ajal.
(Majandus)üksus peab tasaarvestama edasilükkunud tulumaksu kohustised, kui:
a) tal on juriidiliselt täitmisele pööratav õigus tasaarvestada jooksevmaksuvara ja -kohustusi;
b) edasilükkunud tulumaksu vara ja kohustus on seotud tulumaksuga, mida kogub sama maksuhaldur:
Samast maksustamise subjektist;
Erinevatelt maksukohustuslastelt, kes kavatsevad tasaarveldada tasumisele kuuluvaid maksukohustusi ja -varasid või realiseerida varasid ja arveldada üheaegselt kohustusi igal tulevasel perioodil, mil eeldatakse oluliste edasilükkunud tulumaksu kohustuste ja nõuete tasumist või sissenõudmist.
Kasumiaruandes tuleb esitada maksukulu (maksutagastus), mis on seotud tavategevuse kasumi või kahjumiga. IFRS 12 nõuab mitte ainult tulumaksusumma kajastamist kasumiaruandes, vaid ka selle põhikomponentide avalikustamist.
Seega nõuab edasilükkunud tulumaks järgmise teabe avalikustamist, nimelt:
1) maksukulude (maksutagastuse) elemendid, mis võivad sisaldada:
Jooksvad maksukulud (maksutagastus);
Eelmiste perioodide kohandused;
Edasilükkunud tulumaksu kulud (maksutagastus) seoses ajutiste erinevuste tekkimise ja tasaarveldamisega;
Tulumaksumäära muutumisest tingitud edasilükkunud maksukulud (maksutagastus);
Arvestuspõhimõtete muutmisest ja põhimõttelise vea parandamisest tingitud maksukulud (maksutagastus);
2) omakapitali debiteeritavate või krediteeritavate kirjetega seotud jooksev- ja edasilükkunud maksud kokku;
3) maksukulud (maksutagastused), mis on seotud perioodil kajastatud erakorraliste asjaolude tulemustega;
4) maksukulude (maksutagastuse) ja raamatupidamisliku kasumi vahelise seose selgitused numbrilise vastavuse vormis:
Maksukulud (maksutagastused) ning raamatupidamisliku kasumi ja kehtiva(te) tulumaksumäära(de) korrutis, näidates ära kohaldatava(te) määra(de) arvutamise meetodi;
Või keskmine efektiivne maksumäär, avalikustades kohaldatava maksumäära arvutamise meetodi;
5) selgitused kehtiva(te) maksumäära(de) muutuste kohta võrreldes eelmise perioodiga;
6) mahaarvatavate ajutiste erinevuste, kasutamata maksukahjumi ja -krediidi summa (ja nende olemasolul aegumiskuupäevad), mille suhtes bilansis edasilükkunud tulumaksu vara ei kajastatud.
Riikidevahelise andmevahetuse hõlbustamiseks kasutatakse rahvusvahelist standardimissüsteemi. IFRS-i kasutavad Venemaa ettevõtted, kes osalevad välisettevõtetes - pangad, kindlustusseltsid ning kauplemis- või investeerimistegevuses. Kodumaiste organisatsioonide hulgas on kommertspankade tegevuse kohustuslik tingimus raamatupidamise ja aruandluse kujundamine vastavalt IFRS-ile. Selles artiklis räägime tulumaksust vastavalt IFRS 12-le ja käsitleme raamatupidamisprotseduuri.
IFRS kujutab endast teatud arvestusobjektide hindamise protseduuri, kohustuslike dokumentide loetelu ja teabe aruandesse sisestamise aluseid. Rahvusvahelise standardimise aluspõhimõteteks on teabe esitamise formaadi kättesaadavus, näitajate moonutuste puudumine ja aruandeperioodide omavaheline seotus. Teave ei tohi kajastada isikute grupi huve ega omada tähtsust majanduslike otsuste tegemisel.
IAS 12 sätetega rakendatud eesmärgid
Rahvusvahelise aruandluse standardimise põhielemendid on varad, kulud, kohustused, kasum ja omakapital. Kasumiteabe avalikustamist sätestav standard on IFRS 12. Kasumi arvestamiseks standardi kasutamisel kasutatakse globaalses dokumendivoos kasutatud termineid. Toimingute ja tähtaegade ühtlustamise vajadus tekkis seoses omavaheliste suhete arendamisega majanduses ja ühistegevust teostavate ettevõtete loomisega.
Erinevused standardite sätete rakendamisel
PBU 18/02 väljatöötamisel kasutati rahvusvahelise standardi sätteid siseriikliku ja rahvusvahelise aruandluse koondamiseks. Kahe tüüpi standardite sätete erinevus seisneb kavandatud kasutuses. Kodumaine standard on suunatud finantstulemuste korrektsele kujundamisele, rahvusvaheline standard on suunatud saadud teabe üksikasjalikule avalikustamisele ja väliste kasutajate huvide rahuldamisele.
Standarditel on mitmeid üksikasjalikke erinevusi.
| Seisund | PBU | IFRS |
| Pidevad erinevused | Võetakse arvesse | Standardis ei kasutata |
| Ajutiste erinevuste mõiste | Kasumit teenivad andmed raamatupidamise eesmärgil | Vara või kohustuse summa vahe bilansis ja maksubaasi arvutamisel |
| Varasemate erinevuste arvestamine | Vajalike sätete puudumine ei võimalda kehtivas aruandluses erinevusi arvesse võtta | Standard võimaldab arvestada varasemate perioodide andmeid |
| Maksude ja vahede tekke hetk | Kogu arvestusperioodi jooksul | Aruandekuupäeval |
| Edasilükkunud tulumaksu arvestus | Määratlemata | Näidatud |
| Ettevõtete saneerimisel tehtavate tehingute arvestus | Konsolideeritud aruannete kohta andmed puuduvad | Selguvad edasilükkunud maksude juhtumid ettevõtete ühinemisel ja konsolideerimisel |
Siseriikliku standardi PBU 18/02 loomise eesmärk on luua seos kahe raamatupidamise liigi vahel kasumimaksubaasi moodustamise mõttes.
Tulumaksukulude arvestus
Rahvusvahelise standardi IFRS (IAS) 12 põhieesmärk on kajastada jooksvaid (RTN) ja tulevaste perioodide tulumaksukulusid või tagasimakseid (RON).
| Kulude liik | Summa määramine | Valem | Iseärasused |
| Jooksev maks | Tasumisele kuuluv summa perioodi kasumi alusel jooksev aruandlus | RTN = PN (maksustatav kasum) x C (rakendatud maksumäär) | Indikaatoril võib olla nii negatiivne kui ka positiivne väärtus. Summal pole võlaga mingit pistmist |
| Edasilükkunud tulumaksu | Bilansimeetodil arvutatud varade ja kohustuste muutuste summa | RON = väärtus SHE + IT | RONi suuruse määravad ajutised erinevused |
Finantsinformatsiooni esitamine IFRS 12-s
Standard määratleb jooksva ja edasilükkunud tulumaksuga seotud raamatupidamiskäsitluse. Finantsinformatsiooni loomisel võetakse arvesse mitmeid reegleid.
| Seisukord (näidik) | Põhjendus |
| Praegune vastutus | Näidatud summas, mis tuleb perioodi eest tasuda kehtivate määrade järgi või hüvitada vastavalt õigusnormidele |
| Raamatu- ja maksukasumi mittevastavus | Elimineerimine toimub ONA või ONO abil. Samas on OHA kasutamise peamiseks tingimuseks kasumi saamise tõenäosus |
| Edasilükkunud näitajate määrad | Kehtivad sellel perioodil eeldatavad hinnad |
| Tagasimakse allikas intressimäära muutumise korral | Kui oodatav määr muutub, kajastatakse vahe kasumis või kahjumis. |
Ajutiste erinevuste arvestamine standardimise raames
Standard tutvustas bilansi- ja maksuandmete põhjal arvutatud kasumi ajutiste erinevuste kontseptsiooni. Kontseptsiooni olemus seisneb selles, et erinevate andmete alusel arvutatud tulud ja kulud kajastatakse erinevatel aegadel. Näitajat määratletakse kui erinevust vara või kohustise bilansilise maksumuse ja selle maksustamisbaasi vahel.
Ajutised erinevused jagunevad mahaarvatavateks summadeks, mis järgnevalt toovad kaasa kohustuste vähenemise (IT) ja maksustatavateks, mis suurendavad veelgi tulumaksu (IT). Ajutise erinevuse näide on amortisatsioonikulu arvestamine lisatasude kasutamise korral maksustamisel. Maksuarvestuses kantakse osa põhivara soetusmaksumusest maha korraga, mis määrab ajutiste erinevuste tekkimise.
Kasutades summasid ONA ja ONO
Kui raamatupidamises ilmnevad hindamise erinevused, kasutatakse edasilükkunud tulumaksu vara (DTA) ja kohustuse (DTA) näitajaid. Andmete loomise võimalusele eelneb analüüs, mis kinnitab subjekti eelistuste kasutamise õigust. Andmete genereerimise omadused:
- Seda võetakse arvesse järgmiste perioodide maksude hüvitamisel mahaarvatavate ajutiste erinevuste või tulevasse aruandeperioodi ülekantud kahjumi korral.
- IT-d rakendatakse, kui raamatupidamises on maksustatavaid erinevusi, mille alusel makstakse tagantjärele makse.
ONA loomise võimalus on olemas, kui on tõendeid tulevase kasumi kohta, mille suurus võimaldab kahjumit tasaarveldada või nõutavaid soodustusi rakendada.
Usaldusväärse teabe esitamiseks peab ettevõte määrama igale varale ja kohustusele bilansilise väärtuse ja maksuväärtuse alusel aruandekuupäeval arvutatud summa, seejärel määrama erinevused ja määrama IT või IT, võttes arvesse prognoositavat määra.
ONA või ONO näitajate ja aruandluse tunnuste hindamine
Aruandluses võetakse edasilükatud näitajaid arvesse erinevatel määradel, mida rakendatakse sõltuvalt äritegevusest. SHE või IT loomiseks peab teil olema teave üleminekuperioodil kasutatud tariifide kohta. Kursi muutmine toob kaasa summade ümberarvutamise ja korrigeerimiste jooksvate andmete põhjal. Kui võtta arvesse SHE ja IT:
- Allahindlust ei tehta.
- Aruandekuupäeval on muutunud tingimuste tõttu vajalik SHE või ONO uuesti tunnustamine.
- Hindamise tulemuste põhjal on vaja OTA suurust vähendada, võttes arvesse maksu hüvitamiseks vajaliku kasumi vähenemise tõenäosust.
- Järgmistel perioodidel suurendage IT-d piisava kasumlikkuse prognoosi saamisel.
Näide SHE väärtuse muutmisest
Ettevõte sai kahjumit 20 tuhat USD. Aktsionärid otsustasid 4000 USD suuruse edasilükkunud vara summas kahjumi 20% maksumääraga üle kanda järgmisele perioodile. e Järgmisel aastal kasvasid ettevõtte kulud 10 tuh cu, mis ei võimaldanud kahjumit täies mahus vähendada. Seetõttu tuli IT-d vähendada 2000 USD võrra. (20 000 – 10 000) x 20%. Kui järgneval perioodil tekib kasum, taastub IT summa.
Teabe rühmitamise tunnused aruandluses
Artiklites on eraldi välja toodud kasumi koostisosad, mis on rühmitatud avalikustamisastme järgi:
- Üksikasjalik, üksikasjalik teave, mis on kehtestatud standardi ja ettevõtte sisepoliitikaga.
- Selgitavad, dešifreerivad näitajad seoses perioodidega või omavahel.
- Muu, mis esindab teavet, mida organisatsioon pidas vajalikuks kasutajatele edastada.
Standard viitab vajadusele salvestada kokkupandud indikaatorid, mida saab üksteise suhtes kompenseerida, näidates kogu saldo. Tasaarvestustoimingu teostamise võimalus on saadaval sama perioodiga seotud või ühele adressaadile panustatud näitajate puhul. Kui vara eeldatakse hüvitamist aasta jooksul ja kohustuse tagasimaksmist kahe aruandeperioodi järel, siis tasaarvestust ei teostata.
Tasaarvestuse õigus tekib pärast seda, kui on tehtud mitmeid samme, sealhulgas analüüsi, mis kinnitab, et üksuse kohustused ei vähene. Tasaarvestuse tegemisel kasutavad ettevõtted ainult olulisi andmeid, mis mõjutavad majandusotsuste tegemist.
Andmete esitamise nõuded
Andmete genereerimise kord on kinnitatud standarditega kehtestatud üldnõuetega:
- Aruandlus sisaldab teavet, mis kinnitab hinnangut uuritava seisundile ja tegevuse tulemusele.
- Andmete sisestamisel arvestatakse arvestuse järjepidevust ja järjepidevust.
- Näitajate hindamist aktsepteeritakse ainult usaldusväärsete tõendite olemasolul.
- Lubatud on ärimudelite variandid, üksuste tunnustamine ja organisatsiooni kehtestatud individuaalsed parameetrid.
- Väited kinnitavad kapitali mõistet ja nõutava taseme tagamist.
Kategooria "Küsimused ja vastused"
Küsimus nr 1. Millal tekib vajadus rahvusvaheliste standardite kohaselt vabatahtlikult aru anda?
Üksused kasutavad rahvusvahelist standardimist, et muuta teave väliskasutajatele kättesaadavamaks. Aruandlust koostavad organisatsioonid, kes soovivad kaasata välispartnereid. Vajaduse väljaselgitamisel arvestatakse teostatavust, kuna teenindustoimingud eeldavad erialaseid teadmisi.
Küsimus nr 2. Kas määrus käsitleb valitsuse toetuste andmise korda?
Standard kajastab teavet ajutiste erinevuste kujul, mis tekivad mahaarvamise või subsiidiumi tegemisel.
Küsimus nr 3. Kas erinevatesse eelarvetesse makstud summade kohta tohib näidata ahendatud andmeid?
Tasakaalustatud andmed näidatakse, kui on võimalik tasaarvestada, mis on võimalik ainult ühe adressaadiga.
Küsimus nr 4. Mitu perioodi võetakse arvesse esimeste IFRS-i kohaste raamatupidamisaruannete esitamisel?
Esmakordselt rahvusvaheliste standardite kohaselt esitatav aruandlus hõlmab 2 kalendriaastast perioodi – käesolevat ja eelmist.
Küsimus nr 5. Millised üksused rakendavad Venemaa standardit?
Sätet kasutavad kõik organisatsioonid, kes rakendavad üldiselt kehtestatud maksustamissüsteemi ja peavad täielikku raamatupidamisarvestust. Standard on kohustuslik tulumaksu maksvatele üksustele. Nad ei kasuta väikeettevõtete organisatsioonide standardeid, mis on sätestatud sise-eeskirjades.
E. Chipurenko, Ph.D.
Uuenduseks Venemaa raamatupidamises on edasilükkunud tulumaksud, mis moodustavad osa raamatupidamise aastaaruandes kajastatud tulumaksukulust. Edasilükkunud maksud väljendatakse maksusummana, mida organisatsioon peab tulevikus maksma (või hüvitama) seoses jooksva aruandeperioodiga (periood, mil finantsaruanded koostatakse).Venemaa praktikas tavapäraste reeglite kohaselt kajastus bilansis lühiajaliste kohustuste rubriigis vaid jooksvad maksukohustused, mis olid aruandeperioodi lõpus eelarvesse tasumisele kuuluvad. Ja alles pärast PBU 18/02 kasutuselevõttu ilmusid bilanssi uued kirjed: 145 "Edasilükkunud tulumaksu vara" ja 515 "Edalükkunud tulumaksu kohustus". Kasumiaruandes ilmusid rea “tulumaks” asemel järgmised kirjed: “Jookuva tulumaks”, “Edasilükkunud tulumaksu vara” ja “Edasilükkunud tulumaksu kohustus”. Seega on finantsaruandluse vormid muutunud keerukamaks.
Edasilükkunud maksude mõistet on ülemaailmses raamatupidamispraktikas kasutatud alates 1967. aastast, kuna see ilmus esmakordselt Ameerika raamatupidamises. Seejärel lisati see näitaja Suurbritannia riiklikesse raamatupidamisstandarditesse ja hiljem hakati seda kasutama Euroopas. Rahvusvahelistes finantsaruandluse standardites (edaspidi IFRS) võeti mõiste “edasilükkunud tulumaksud” kasutusele IFRS 12 “Tulumaksude arvestus” esimese väljaandega 1979. aastal. Sellest ajast alates on standardit oluliselt muudetud. Praegu rakendatakse 1996. aasta standardit IFRS 12 “Tulumaks”.
Arvatakse, et rahvuslik standard PBU 18/02, mida Venemaa organisatsioonid on kasutanud peaaegu aasta, töötati välja IFRS 12 alusel. Vaatleme IFRS 12-ga reguleeritud edasilükkunud maksude arvutamise iseärasusi. võrdlus PBU 18/02 arvutusega.
Mõlemad standardid eristavad raamatupidamislikku ja maksustatavat kasumit. Raamatupidamise kasum on kasumiaruandes kajastatud kasum enne tulumaksukulu mahaarvamist. Maksustatav kasum on perioodi kasumi (kahjumi) summa, mis määratakse vastavalt maksuseadusandluse reeglitele eelarvesse tasumisele kuuluva tulumaksu arvestamise eesmärgil. Perioodi kasumi suurus nii raamatupidamises kui ka maksuarvestuses määratakse sama valemiga: Kasum (kahjum) = Tulud - Kulud.
Tulu- ja kulunäitajate moodustamise reeglid raamatupidamises ja maksuarvestuses võivad olla erinevad, mis lõppkokkuvõttes toob kaasa lahknevuse sama aruandeperioodi raamatupidamise ja maksustatava kasumi vahel. Selle lahknevuse tulemusena tekib maksuefekt.
Näide 1. Kaubandusorganisatsioon kasutab tulumaksu arvutamiseks kassameetodit. Aruandeaastal 2003 müüdi kaks partiid kaupa - 100 000 ja 50 000 rubla eest, mille maksumus oli vastavalt 90 000 ja 30 000 rubla.
Aruandeperioodi lõpus kajastus organisatsiooni bilansis nõuded summas 100 000 rubla. - esimese kaubapartii eest, mille eest ostja ei tasunud. Aruandeperioodi arvestuslik kasum on 30 000 rubla ja maksustatav kasum 20 000 rubla. Tasumisele kuuluv tulumaks tuleks arvutada 20 000 rubla suuruse maksustatava kasumi alusel. 2003. aasta vastavate näitajate väärtused on toodud tabelis. 1.
Tabel 1
2003. aasta näitajate väärtus
Kui puhaskasumi arvutamisel raamatupidamises kasutame tasumisele kuuluva tulumaksu summat (4800 rubla), siis aruandeperioodi lõpus on jaotatud puhaskasumi summa 24 200 rubla. (30 000 - 4800). Just see summa jagati dividendidena välja ja maksti organisatsiooni asutajatele. Oletame, et 2004. aastal organisatsioon tegevust ei teinud. Ostja tasus võla, mistõttu tekkisid tulumaksukohustused. 2004. aasta tulemustel põhinevate näitajate väärtused on toodud tabelis. 2.
tabel 2
2004. aasta näitajate väärtus
Seega tekkis tulumaks summas 2400 rubla, kuna maksustatav kasum “kasvas” ja jõudis 2003. aasta raamatupidamisliku kasumi summani. Ja siis selgub, et dividende maksti 2003. aasta tulemuste põhjal ekslikult arvutatud puhaskasumi alusel. . Tegelikult oli kasum väiksem maksusumma võrra, mille tasumise kohustus tekkis alles 2004. aasta lõpus. Lõplikud arvud on toodud tabelis. 3.
Tabel 3
Indikaatorite koguväärtused
2003. aasta puhaskasumi arvestus toimus tekkepõhiselt rikkudes, kui tekkepõhiselt saadud maksueelset kasumit võrreldi kassameetodil arvutatud maksukohustustega. Tulemuseks on enammakstud dividendid ja võimalik, et 2004. aasta tulemuste põhjal vahendite nappus maksude tasumiseks.
Edasilükkunud maksude kasutamine raamatupidamises ja aruandluses võimaldab neutraliseerida maksuefekti ja korrektselt (arvestusstandarditest lähtudes) sõnastada ettevõtte finantsaruandluse näitajad.
Vaadeldavas näites koosneb 2003. aasta lõpu seisuga raamatupidamisarvestuses kajastatud tulumaksu summa kahest osast:
4800 hõõruda. - maksustatava kasumi alusel arvutatud ja eelarvesse tasumisele kuuluva jooksev tulumaksu summa;
2400 hõõruda. - edasilükkunud tulumaksu summa, mis juba 2003. aastal vähendab raamatupidamises puhaskasumit, kuid laekub eelarvesse alles järgmise aruandeperioodi lõpus.
Põhjuseid, mis võivad põhjustada maksuefekti, on palju ning enamik neist on seotud tulude ja kulude kujunemise reeglite lahknevusega maksus ja raamatupidamises. Et kõrvaldada maksumõju puhaskasumile, kehtestati PBU 18/02 ja IFRS 12 poolt reguleeritud raamatupidamiseeskirjad IFRS 12 ja PBU 18/02 eesmärk on määrata kindlaks tulumaksude arvestuskord, mis määrab, kuidas maksude arvestust teostada. kajastavad praegusi ja tulevasi maksutagajärgi.
Võime öelda, et siin lõpeb kahe analüüsitud standardi kattumine.
Vaatleme nende kahe standardi sätete erinevusi. Esimene ja ilmselt peamine lahknevus seisneb edasilükkunud maksude olemuse kindlaksmääramise lähenemisviisides.
Vastavalt PBU 18/02-le lisatakse tulumaks kasumiaruandesse summas, mis võrdub aruandeperioodi raamatupidamisliku kasumi ja maksumäära korrutisega. Ei ole oluline, kui palju makse tuleks aruandeperioodi eelarvesse tasuda. Raamatupidamisdokumendid kajastavad tulumaksu summat, mis oleks eelarvesse tasumisele, kui kõik kulud ja tulud kajastataks maksustamise eesmärgil samaaegselt raamatupidamisega. Edasilükkunud maksude summa arvutamisel võetakse arvesse aruandeperioodi tulude ja kulude mõju tulevaste perioodide tulumaksu tasumise kohustusele. Seetõttu arvutatakse edasilükkunud maksud vastavalt PBU 18/02 nõudele aruandeperioodil kehtiva tulumaksumäära alusel, s.o. kui on tekkinud tulud ja kulud, mille mõju avaldub tulevikus.
Edasilükkunud maksude summa arvutamiseks ja kõigi maksustatava ja raamatupidamisliku kasumi lahknemist mõjutanud põhjuste väljaselgitamiseks tuleb kasumiaruandes kajastatud tulude ja kulude rida-realt võrrelda aruandluse maksudeklaratsioonis sisalduvate tulude ja kuludega. periood on vajalik.
IFRS 12 kasutab teistsugust lähenemist. Edasilükkunud tulumaksu arvestus on vajalik tulevase tulumaksukohustuse määramiseks lähtudes eeldustest tulevaste tulude ja kulude kohta, mis tulenevad ettevõtte käibevaradest ja kohustustest. Seega on jooksva aruandeperioodi aruannete koostamisel vaja kindlaks määrata ja kajastada maksuefekt, mis tekib tulevikus varade kasutamisest ja kohustuste tagasimaksmisest, mis kajastuvad bilansis aruandeperioodi lõpus. jooksev periood.
Näide 2. Organisatsioon ostab masina 100 000 rubla eest, eeldades, et sellel tooteid valmistades ja seda müües hüvitab ta kulutatud raha viie aastaga. Seega hakkab igal aastal müüdavate toodete hind sisaldama osa masina maksumusest, s.o. organisatsioon katab vara maksumuse. Iga aasta lõpu bilansis kajastatakse masina jääkväärtus, mis vastab selle vara veel katmata maksumusele ja olenevalt valitud amortisatsioonimeetodist. Oletame, et kolmanda aasta lõpus on masina jääkväärtus bilansis 40 000 rubla. See tähendab, et järgmise kahe aasta jooksul peab organisatsioon masina ostmiseks kulutatud raha hüvitamiseks saama tulu vähemalt 40 000 rubla. Maksustamise eesmärgil arvutatakse amortisatsioon maksuarvestuses kiirendatud meetodil, masina jääkväärtus on 20 000 rubla. Nii saab juba masina kolmanda tööaasta lõpus selgeks, et kui organisatsioon saab kasvõi minimaalse tulu summas 40 000 rubla. ta peab maksma tulumaksu. Pealegi on juba võimalik täpselt kindlaks määrata, millises summas, kuna on teada, et maksuarvestuses saate tulusid vähendava kuluna kasutada masina jääkväärtust ainult 20 000 rubla ulatuses. Järelikult on ülejäänud summa 20 000 rubla. (40 000 - 20 000) on maksustatav kasum ja eeldades, et masina viiendaks tööaastaks on tulumaksumäär 30%, on edasilükkunud tulumaksu summa kolmanda aasta lõpus 6000 rubla. (RUB 20 000 x 30%). Võrreldes iga-aastaselt organisatsiooni bilansis oleva vara (kohustuse) väärtust ja sama vara (kohustuse) väärtust maksustamise eesmärgil, on võimalik prognoosida vara väärtuse tagasisaamise (kohustuse tagasimaksmise) maksutagajärgi. tulevikus.
Seega määrab PBU 18/02 maksuefekti tulevikus aruandeperioodil arvesse võetud tuludelt ja kuludelt. IFRS 12 hindab tulevaste tulude ja kulude maksumõju, mis tekivad olemasoleva vara kasutamise (kohustuste arveldamise) käigus organisatsiooni tulevastes tegevustes. Selleks võeti IFRS 12-ga kasutusele kaks mõistet – vara (kohustise) maksustamisbaas ja vara (kohustuse) bilansiline väärtus, mida PBU 18/02 ei kasuta.
Näide 3. Põhivara objekt väärtusega 3 miljonit rubla. mille kasulik eluiga on raamatupidamises viis aastat. Maksustamise eesmärgil amortiseeritakse seda kolme aasta jooksul. Teise aasta lõpuks on objekti jääkväärtus bilansis 1,8 miljonit rubla, maksubaas on 1 miljon rubla. (Tabel 4).
Tabel 4
Vara bilansilise väärtuse ja maksustamisbaasi arvutamine, hõõruda.
| Näitajad | Indikaatori väärtused | ||||
| 1 aasta | 2 aastat | 3 aastat | 4 aastat | 5 aastat | |
| Raamatupidamine | |||||
| 3000 | 3000 | 3000 | 3000 | 3000 | |
| Aastane kulum | 600 | 600 | 600 | 600 | 600 |
| Akumuleeritud kulum | 600 | 1200 | 1800 | 2400 | 3000 |
| Arvestuslik väärtus | 2400 | 1800 | 1200 | 600 | 0 |
| Maksuarvestus | |||||
| Põhivara esialgne maksumus | 3000 | 3000 | 3000 | 3000 | 3000 |
| Aastane kulum | 1000 | 1000 | 1000 | ||
| Akumuleeritud kulum | 1000 | 2000 | 3000 | ||
| Maksubaas | 2000 | 1000 | 0 | 0 | 0 |
Vara bilansiline väärtus on selle vara väärtus, mis kajastub aruandeperioodi lõpu bilansis. Vara maksustamisbaas on selle vara väärtus, mida tulevikus kasumimaksuga maksustatakse. Maksubaas näitab potentsiaalsete kulude summat, mida arvestatakse tulevastel perioodidel maksustatava kasumi arvutamisel. Põhivara soetamise hetkel on selle bilansiline väärtus ja maksustamisbaas võrdsed, kuid esimese tegevusaasta lõpus on bilansiline väärtus 2400 rubla ja maksustamisbaas 2000 rubla. Kahe näitaja lahknevuse põhjuseks oli erinevate amortisatsioonimeetodite kasutamine. Kolmanda tegevusaasta lõpus on vara bilansiline väärtus 1200 rubla ja maksustamisbaas on 0, kuna kasumi arvutamisel amortisatsioonikuluna võeti arvesse kogu põhivara algne maksumus. .
Määrame edasilükkunud tulumaksu summa, võrreldes kahte meetodit - PBU 18/02 kehtestatud meetodit ja IFRS 12-ga reguleeritud bilansikohustuse meetodit. Oletame, et arvestuslike summade lahknevuse põhjus on ainult üks põhjus. maksustatav kasum - põhivara amortisatsiooni erinevate meetodite kasutamine. Pöördume PBU 18/02 meetodil tulumaksu arvutamiseks kasumiaruande ja tuludeklaratsiooni andmete poole (tabel 5).
Tabel 5
Edasilükkunud tulumaksu arvutamine reguleeritud meetodil
PBU 18/02, hõõruda.
| Näitajad | Indikaatori väärtused | |||||
| 1 aasta | 2 aastat | 3 aastat | 4 aastat | 5 aastat | ||
| Kasumiaruande andmed | ||||||
| 1500 | 1500 | 1500 | 1500 | 1500 | ||
| Amortisatsiooni mahaarvamised | 600 | 600 | 600 | 600 | 600 | |
| 900 | 900 | 900 | 900 | 900 | ||
| Tingimuslik tulumaksukulu | 315= | 315= | 315= | 315= | 315= | |
| Maksudeklaratsiooni üksikasjad | ||||||
| Kasum enne kulumit ja amortisatsiooni | 1500 | 1500 | 1500 | 1500 | 1500 | |
| Amortisatsiooni mahaarvamised | 1000 | 1000 | 1000 | 0 | 0 | |
| Kasum peale amortisatsiooni | 500 | 500 | 500 | 1500 | 1500 | |
| Jooksev tulumaks | 175= | 175= | 175= | 525= | 525= | |
| Edasilükkunud tulumaksu arvestus | ||||||
| Raamatupidamise ja maksustatava kasumi erinevus | 400= | 400= | 400= | (600)= | (600)= | |
| Edasilükkunud tulumaksu | 140= | 140= | 140= | (210)= | (210)= | |
Seega osutus raamatupidamislik kasum esimesel kolmel aastal maksustatavast kasumist suuremaks, mistõttu tekkis ajutine erinevus, mis võrdub maksuarvestuse aastakulumi ja raamatupidamise aastakulumi ületamisega. Aastase ajutise erinevuse korrutamisel tulumaksumääraga saame aruandeaasta edasilükkunud tulumaksu summa. Esimesel kolmel aastal tõi erinevate amortisatsioonimeetodite kasutamine maksus ja raamatupidamises kaasa edasilükkunud maksukohustuse tekkimise, mille akumuleeritud summa oli kolme aasta lõpuks 420 rubla.
Igal aastal (üle kolme aasta) tehakse raamatupidamises järgmised kanded:
Deebet 99, krediit 68 - 315 rubla. - on kogunenud tingimuslik tulumaksukulu,
Deebet 68, krediit 77 - 140 hõõruda. - on tekkinud edasilükkunud tulumaksu kohustus.
Neljandal ja viiendal aastal ületas maksustatava kasumi summa raamatupidamisliku kasumi summat, kuna selle perioodi alguseks kanti maksuarvestuses kogu põhivara soetusmaksumus maha ja kulud amortisatsiooni näol on võrdsed 0 Tingimuslik tulumaks arvutatakse raamatupidamisliku kasumi korrutisena maksumääraga. Tingimusliku maksu suurus on väiksem kui maksuarvestuse andmetel määratud jooksvalt eelarvesse tasumisele kuuluv tulumaksu summa. Neljandal ja viiendal aastal toimub kogunenud maksukohustuse tagasimaksmise operatsioon, mille eesmärgiks on tingliku maksu toomine aruandeperioodi eelarvesse jooksvate maksukohustuste väärtuses. Edasilükkunud tulumaksu aastane tagasimakse võrdub maksumäära ning raamatupidamisliku ja maksustatava kasumi vahe korrutisega.
Raamatupidamises kajastatakse:
Deebet 77, krediit 68 - 210 rubla. - kajastab edasilükkunud tulumaksu tagasimaksmist.
Edasilükkunud tulumaksu arvutamiseks IFRS 12-ga kehtestatud edasilükkunud tulumaksu arvutamise meetodil (tabel 6) on nõutavad bilansiandmed aruandeperioodi lõpus. Vaadeldavas näites huvitab meid iga viie aasta bilansis ainult üks kirje, millega probleemi tingimustes piirdusime - põhivara jääkväärtus. Arvestusel on vaja maksustamise eesmärgil iga aasta lõpu põhivara jääkväärtust, mis peab sisalduma maksuregistrites. Kuna praktikas tekib edasilükkunud makse üsna sageli, on soovitatav koostada lisaks bilansile ka maksubilanss. Maksubilansis olevad varad ja kohustused tuleb maksustamise eesmärgil kajastada hindamisel.
Tabelis näidatud edasilükkunud tulumaksu konto saldo. 6, kajastub aruandeperioodi lõpu bilansis. Ja järgmisel aastal on see algsaldo. Aruandeperioodil tekkivate või arveldatavate edasilükkunud maksude summa määratakse edasilükkunud tulumaksu konto alg- ja lõppsaldo vahena.
Tabel 6
Edasilükkunud tulumaksu arvutamine reguleeritud meetodil
IFRS 12, hõõruda.
| Näitajad | Indikaatori väärtused | ||||
| 1 aasta | 2 aastat | 3 aastat | 4 aastat | 5 aastat | |
| Bilansiandmed | |||||
| Raamatu väärtus | 2400 | 1800 | 1200 | 600 | 0 |
| Maksusaldo andmed | |||||
| Maksubaas | 2000 | 1000 | 0 | 0 | 0 |
| Edasilükkunud tulumaksu arvestus | |||||
| Erinevus bilansilise väärtuse ja maksubaasi vahel | 400 | 800 | 1200 | 600 | 0 |
| Edasilükkunud tulumaksu konto saldo aasta lõpus | 400 x 35% = | 800 x 35%= | 1200 x 35% = | 600 x 35%= | 0 x 35%= |
| Edasilükkunud tulumaksu konto jääk aasta alguses | 0 | 140 | 280 | 210 | 210 |
| Saldo vahe aruandeperioodi alguses ja lõpus | 140-0=140 | 280-140= | 420-280= | 210-420= | 0-210= |
Andmed aruandeperioodil tekkinud (tagasimakstud) edasilükkunud tulumaksu iga-aastaste korrigeerimise summade kohta kajastuvad kasumiaruandes, kus on arvestatud aruandeperioodi raamatupidamise kasumilt tulumaksukulu summa (tabel 7).
Tabel 7
Jooksva tulumaksu arvutamine, hõõruda.
| Näitajad | Indikaatori väärtused | ||||
| 1 aasta | 2 aastat | 3 aastat | 4 aastat | 5 aastat | |
| Kasum enne kulumit ja amortisatsiooni | 1500 | 1500 | 1500 | 1500 | 1500 |
| Amortisatsiooni mahaarvamised | 600 | 600 | 600 | 600 | 600 |
| Kasum peale amortisatsiooni | 900 | 900 | 900 | 900 | 900 |
| Tulumaksu kulu | 315 | 315 | 315 | 315 | 315 |
| Edasilükkunud tulumaks (andmed tabelist 6) | 140 | 140 | 140 | (210) | (210) |
| Jooksev tulumaks | 175 | 175 | 175 | 525 | 525 |
Vaatamata sellele, et erinevate arvutusmeetodite kasutamisel on tulumaksukulu, edasilükkunud tulumaksu ja jooksva tulumaksu summad samad, on arvestuse protseduur ja tulumaksuelementide kajastamise kord raamatupidamisarvestuses erinev.
Vastavalt IFRS 12 reguleeritud meetodile määratakse erinevused algselt aruandeperioodi lõpu bilansiandmete järgi - bilansilise väärtuse ning bilansis kajastatud varade ja kohustuste maksubaasi vahel. Sel juhul summeeritakse kõik saadud mahaarvatavad vahed eraldi ja kõik maksustatavad erinevused eraldi. Seejärel korrutades tekkinud erinevused tulumaksumääraga, määratakse edasilükkunud tulumaksu konto jääk aruandeperioodi lõpus. Võrreldes edasilükkunud tulumaksu konto saldot aruandeperioodi alguses ja lõpus, saadakse aruandeperioodi jooksul tekkinud või tagasi makstud edasilükkunud maksude kogusumma. Just seda summat näidatakse kasumiaruandes tulumaksukulu osana edasilükkunud tulumaksuna. Lisaks kajastub sama summa tehingus aruandeaasta edasilükkunud tulumaksu kontol.
Tingimusliku tulumaksu kogusumma (arvestusliku kasumi korrutis maksumäära järgi) kajastub konto 99 deebetis ja konto 68 kreeditis. Samamoodi kajastatakse kontodel püsivate maksukohustuste summasid, mis tekkisid maksumääraga. aruandeperioodi püsivate erinevuste tõttu raamatupidamisliku ja maksustatava kasumi vahel. Järgmise sammuna kasutatakse aruandeperioodi edasilükkunud tulumaksu summat tehingute tegemiseks kontol 68 ja edasilükkunud tulumaksu kontodel 09 ja/või 77, korrigeerides kontol 68 tingimusliku tulumaksukulu summa jooksva maksu summaks. aruandeperioodi maksuarvestuses arvestatud.
IFRS 12 ei näe ette tingimusliku tulumaksukulu ja püsivate maksukohustuste kajastamist. Maksustatava kasumi alusel määratud jooksev maks ja aruandeperioodil tekkivate edasilükkunud maksude summad kajastuvad vastavatel kontodel - “Jooksev tulumaks” (konto 68 analoog) ja “Edalükkunud maksud” (kontode analoog 09 ja 77) kirjavahetuses „Tulumaksukulud“ kontoga (analoogselt konto 99 „Tulumaksukulud“ alamkontoga). Kontode vastavus on näidatud tabelis. 8.
Tabel 8
Maksuarvestus IFRS-i järgi
Sellest tulenevalt vähendab jooksva tulumaksu summa koheselt raamatupidamislikku kasumit ja kajastub kohustusena eelarve ees, mida enam ei korrigeerita. Edasilükkunud maksude summa kajastub ka kasumiaruandes ja samal ajal ka edasilükkunud maksude kontol. Seega toimub edasilükkunud tulumaksu summade korrigeerimine “Kasumi ja kahjumi” konto kaudu, mõjutamata seejuures eelarvega arvelduste kontot, kus kajastatakse ainult jooksva tulumaksu summa. Sellest tulenevalt kuvatakse kasumiaruandes tulumaksukulu kogusumma, mis koosneb jooksev tulumaksu kulust ja edasilükkunud tulumaksu kulust.
Meile tundub, et edasilükkunud maksude arvutamise ja tulumaksukulu kajastamise meetodite võrdlev analüüs, mille kasutamist reguleerivad IFRS 12 ja PBU 18/02, aitab praktiseerivatel raamatupidajatel kaasaegse rahvusvahelise raamatupidamise reegleid omandada.