о итогам налогового периода (календарного года (п. 1 ст. 285 НК РФ)) плательщики налога на прибыль должны представить в налоговые органы налоговую декларацию. Причём сделать это следует не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ). Не позднее этого же срока должна быть уплачена и сумма налога, подлежащая перечислению по истечении налогового периода (п. 1 ст. 287 НК РФ).

Налог на прибыль по итогам налогового периода определяется как произведение налоговой базы и ставки налога, установленной пунктом 1 статьи 284 НК РФ. Налоговой базой по налогу на прибыль признаётся денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению (п. 1 ст. 274 НК РФ). Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаётся разность между полученными доходами и произведёнными расходами, которые определяются в соответствии с положениями этой главы (п. 1 ст. 249 НК РФ).

По итогам каждого отчётного периода организации обязаны исчислять авансовые платежи по налогу на прибыль, сумма которых рассчитывается исходя из налоговой ставки и налогооблагаемой прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала года и до окончания отчётного периода (абз. 2 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Отчётными периодами для плательщиков налога на прибыль в общем случае являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (абз. 1 п. 2 ст. 285 НК РФ).

Уплата авансовых платежей

Главой 25 НК РФ предусматривает три возможных способа уплаты авансовых платежей:

По итогам первого квартала, полугодия и девяти месяцев без уплаты ежемесячных авансовых платежей;

По итогам первого квартала, полугодия и девяти месяцев с перечислением ежемесячных авансовых платежей в месяцах последнего квартала отчётного периода;

По итогам каждого месяца исходя из фактически полученной прибыли.

Первый вариант уплаты могут использовать организации, указанные в пункте 3 статьи 286 НК РФ, а также налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьёй 249 НК РФ, не превысили в среднем 10 000 000 руб. за каждый квартал (п. 3 ст. 286 НК РФ).

Чтобы определить, обязан ли налогоплательщик уплачивать ежемесячные авансовые платежи в квартале, следующем за закончившимся отчётным (налоговым) периодом, или нет, необходимо по итогам отчётного периода произвести расчёт средней величины доходов от реализации за предыдущие четыре квартала и сравнивать с приведённым их ограничением.

Под предыдущими кварталами, на взгляд финансистов, следует понимать последовательно идущие четыре квартала, предшествующие периоду, на который приходится срок представления соответствующей налоговой декларации (письма Минфина России от 24.12.12 № 03-03-06/1/716, от 21.09.12 № 03-03-06/1/493). Поскольку налоговую декларацию по налогу на прибыль за отчётные периоды надлежит представить соответственно (п. 3 и 4 ст. 289 НК РФ) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчётного периода, а за налоговый, как было сказано выше, - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, то доходы от реализации последнего квартала отчётного (налогового) периода, за который представляется налоговая декларация, также включаются в расчёт средней величины доходов.

Пример 1

При оформлении декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2013 года организация должна определить, необходимо ли ей уплачивать ежемесячные авансовые платежи в июле, августе и сентябре текущего года.

При расчёте средней величины выручки за квартал налогоплательщику надлежит учесть суммы доходов от реализации за кварталы второго полугодия 2012 года (третий и четвёртый) и кварталы первого полугодия 2013 года (первый и второй).

Рассматриваемый расчёт осуществляют лишь налогоплательщики, применяющие в налоговом учёте метод начисления. Ведь у организаций, которые используют при налогообложении кассовый метод, в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учёта НДС не должна превышать 1 000 000 руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). И эта величина на порядок меньше установленного порога. При расчёте средней величины доходов от реализации необходимо учитывать следующее.

В расчёте участвуют только доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьёй 249 НК РФ, и не учитываются внереализационные доходы, а также доходы, перечисленные в статье 251 НК РФ. То есть расчёт производится лишь в отношении выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Доходы признаются в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, средняя величина доходов от реализации за предыдущие четыре квартала определяется следующим образом: суммируются доходы от реализации за каждый из предыдущих четырёх кварталов, включая последний квартал отчётного периода. Полученная совокупность затем делится на четыре (рассчитывается среднеарифметическая величина). В расчёт при этом берутся четыре квартала, идущие подряд, независимо от того, к одному налоговому периоду они относятся или к разным.

Если средняя величина выручки от реализации не превысит 10 000 000 руб. (хотя в каком-то одном или нескольких кварталах её величина может превышать указанный порог), то в следующем квартале налогоплательщик не должен уплачивать ежемесячные авансовые платежи.

В случае превышения указанного ограничения налогоплательщик утрачивает право на уплату только авансовых платежей за отчётный период начиная с квартала, следующего за кварталом, в котором такое превышение имело место (письмо УФНС РФ по г. Москве от 01.12.09 № 16-15/125940), и переходит ко второму варианту уплаты авансовых платежей. Положения для определения размера ежемесячных авансовых платежей определены абзацами 3-5 пункта 2 статьи 286 НК РФ. Применяется этот вариант большинством организаций.

Для того чтобы воспользоваться третьим вариантом уплаты авансовых платежей, организация должна уведомить о переходе на уплату авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит такой переход (абз. 8 п. 2 ст. 286 НК РФ, письмо ФНС России от 12.07.11 № ЕД-4-3/11206).

- без уплаты ежемесячных авансовых платежей

Сумма авансового платежа по налогу на прибыль за отчётный период (АПотч пер) исчисляется по формуле (абз. 2 п. 2 ст. 286 НК РФ):

АП0ТЧ. пер. = НБ X

где НБ - налоговая база отчётного периода, рассчитанная нарастающим итогом с начала года до его окончания; С - ставка налога.

Сумма квартального авансового платежа, которую организация должна уплатить в бюджет по итогам соответствующего отчётного периода (АПкв допл), определяется из выражения (абз. 5 п. 1 ст. 287 НК РФ):

АП кв. допл. = АП отч. пер. - АП пред. пер.

где АП пред пер - сумма авансового платежа, исчисленного по итогам предыдущего отчётного периода текущего налогового периода.

Как видим, сумма квартального авансового платежа по итогам отчётного периода определяется исходя из фактической прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчётного периода (квартала, полугодия, девяти месяцев), с учётом ранее исчисленных сумм авансовых платежей.

Президиум ВАС РФ в Обзоре практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (доведён информационным письмом Президиума ВАС РФ от 22.12.05 № 98, далее - обзор практики № 98), указал, что пункт 1 статьи 287 НК РФ, устанавливая правило о зачёте внесённых авансовых платежей в счёт уплаты последующих авансовых платежей и налога, исчисленного по итогам налогового периода, отражает порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль, основывающийся на методе нарастающего итога. Этот итог как результат деятельности организации должен учитываться при определении размера обязанности налогоплательщика по уплате авансовых платежей на дату окончания соответствующего периода. Следовательно, превышение суммы авансовых платежей, внесённых на дату окончания какого-либо отчётного периода, над суммой авансового платежа, ис-численного по итогам этого периода, является излишне уплаченной суммой, которая может быть возвращена налогоплательщику в порядке, установленном статьёй 78 НК РФ. Указанная статья 78 НК РФ при этом не содержит запрета на возврат сумм излишне внесённых авансовых платежей (п. 10 обзора № 98).

Вышеизложенное происходит и в случае, если в отчётном периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном этой главой. Налоговая база в данном отчётном периоде признаётся равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Исходя из этого сумма исчисленного авансового платежа за этот отчётный период также будет равна нулю: 0 (АПотч пер) = 0 (НБ) х С.

Расчёт суммы квартального авансового платежа, подлежащего уплате в бюджет, производится в налоговой декларации по налогу на прибыль. Её, напомним, необходимо представить в налоговую инспекцию по истечении соответствующего отчётного периода (п. 1 ст. 289 НК РФ) (форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядок её заполнения утв. приказом ФНС России от 22.03.12 № ММВ-7-3/174).

Исчисленный по итогам соответствующего отчётного периода авансовый платёж отражается по строке 180 листа 02 «Расчёт налога на прибыль организаций» налоговой декларации. Части этого платежа, причитающиеся в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ, заносятся по строкам 190 и 200 листа 02 декларации соответственно.

Фактические суммы авансового платежа, которые следует уплатить в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ за отчётный период, показываются соответственно по строкам 270 и 271 листа 02. Показатели этих строк затем переносятся в строки 040 и 070 подраздела 1.1 «для организаций, уплачивающих авансовые платежи и налог на прибыль организаций» раздела 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика» налоговой декларации.

Чтобы определить сумму квартального авансового платежа, подлежащую уплате по итогам отчётного периода в федеральный бюджет, необходимо вычесть из показателя строки 190 листа 02 показатели строк 220 и 250 этого листа. Сумма квартального авансового платежа, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ, в свою очередь, определяется как разность между показателями строки 200 листа 02 и совокупностью строк 230 и 260 этого листа.

Отметим, что по строкам 210, 220 и 230 листа 02 показываются суммы начисленных авансовых платежей соответственно всего в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ за прошлый отчётный период (они отражены соответственно по строкам 180, 190 и 200 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за предыдущий отчётный период). Строки же 240, 250 и 260 предназначены для отражения в них сумм налога, которые организация уплатила за пределами РФ и которые подлежат зачёту в счёт уплаты налога на прибыль в РФ согласно порядку, установленному статьёй 311 НК РФ (п. 5.8 и 5.9 порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (приложение № 3 к упомянутому приказу ФНС России № ММВ-7-3/174)).

Авансовые платежи по итогам отчётного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчётный период (абз. 2 п. 1 ст. 287 НК РФ), то есть не позднее 28 календарных дней со дня его окончания. Если 28-е число попадает на выходной день (28 апреля и 28 июля текущего года - воскресенья), то в соответствии со статьёй 6.1 НК РФ этот срок (уплаты) переносится на ближайший следующий за ним рабочий день (соответственно 29 апреля и 29 июля).

В случае несвоевременной уплаты авансового платежа, исчисленного по итогам отчётного периода, фискалы не упустят возможность начислить пени согласно статье 75 НК РФ. Их сумму налоговые органы могут взыскать за счёт денежных средств на счетах организации в банке либо за счёт иного имущества (п. 12 обзора практики № 98).

Налогоплательщика в то же время не могут оштрафовать по статье 122 НК РФ, поскольку привлекать к ответственности за неуплату авансовых платежей неправомерно (абз. 3 п. 3 ст. 58 НК РФ, п. 16 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (доведён информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17.03.03 № 71), постановления ФАС Дальневосточного округа от 04.02.09 № Ф03-53/ 2009, ФАС Северо-Западного округа от 21.12.06 № А42-1441/2006, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.07.07 № Ф04-4993/2007(36611-А81-40)).

Пример 2

Налоговая база организации, исчисленная по итогам девяти месяцев текущего года, составила 480 000 руб. За предыдущие отчётные периоды её размер был соответственно 300 000 руб. (первый квартал) и убыток 50 000 руб. (полугодие). Организацией используется общая ставка налога 20% (2% - в бюджет РФ, 18% - в бюджет субъекта РФ) (п. 1 ст. 284 НК РФ). Ежемесячные авансовые платежи в течение каждого квартала организация не уплачивает.

Суммы авансовых платежей по итогам каждого отчётного периода рассчитываются исходя из налоговой базы, исчисленной нарастающим итогом с начала года до конца отчётного периода, и соответствующей ставки налога.

По итогам первого квартала совокупность авансовых платежей составила 60 000 руб. (300 000 руб. х 20%), при этом в бюджет РФ полагается 6000 руб. (300 000 руб. х 2°%), в бюджет субъекта РФ - 54 000 руб. (300 000 руб. х 18°%).

При оформлении листа 02 декларации по налогу на прибыль за I квартал 2013 года организация внесла:

по строкам 190, 200 - суммы авансовых платежей, подлежащих зачислению в федеральный бюджет и бюджет субъекта РФ, - 6000 и 54 000 руб. соответственно.

Поскольку в течение I квартала организация не уплачивала ежемесячные авансовые платежи, то по строкам 210, 220 и 230 проставляются прочерки.

Прочерки проставляются и по строкам 250 и 260, так как уплату сумм налога за пределами РФ, которые налогоплательщик мог учесть в счёт уплаты налога на прибыль, организация не производила.

Исходя из этого исчисленные суммы авансовых платежей в бюджеты РФ и субъекта РФ за первый квартал (6000 и 54 000 руб.) налогоплательщику следует перечислить в указанные бюджеты не позднее 28 апреля. И указываются они по строкам 270 и 271 листа 02 декларации, а затем переносятся в строки 040 и 070 подраздела 1.1 раздела 1 налоговой декларации.

Организацией за первое полугодие получен убыток 50 000 руб. Налоговая база в этом случае признаётся равной нулю. Соответственно, исчисленные авансовые платежи по налогу на прибыль и суммы, подлежащие уплате (доплате) в бюджет по итогам полугодия, будут также равны нулю.

Суммы авансовых платежей, исчисленные и уплаченные добросовестным налогоплательщиком по итогам первого квартала, подлежат уменьшению и признаются переплатой по налогу.

При оформлении листа 02 налоговой декларации за полугодие организацией:

строкам 210, 220, 230 - суммы 60 000, 6000 и 54 000 руб. соответственно;

строкам 280 и 281 - суммы 6000 и 54 000 руб. соответственно.

Строки 040 и 070 подраздела 1.1 раздела 1 налоговой декларации ею прочёркиваются, а по строкам 050, 080 указываются всё те же 6000 и 54 000 руб. соответственно.

К налоговой декларации за первое полугодие налогоплательщику желательно приложить письменное заявление о зачёте возникшей переплаты по налогу в счёт будущих платежей по налогу на прибыль (п. 4 ст. 78 НК РФ).

Ведь налоговые органы вправе самостоятельно производить зачёт суммы излишне уплаченного налога лишь в счёт погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ (п. 5 ст. 78 НК РФ). При отсутствии же у налогоплательщика недоимки по иным налогам налоговый орган не вправе самостоятельно (без заявления налогоплательщика) проводить зачёт сумм излишне уплаченного налога в счёт предстоящих платежей по этому или иным налогам.

Решение о зачёте суммы излишне уплаченного налога в счёт предстоящих платежей налогоплательщика налоговый орган должен принять в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика. Но выявят переплату по авансовым платежам по налогу на прибыль фискалы лишь по завершении камеральной проверки. А её налоговикам надлежит провести в течение трёх месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ). Следовательно, упомянутое решение о зачёте налоговики могут принять по истечении трёх месяцев и 10 рабочих дней со дня представления налоговой декларации по налогу на прибыль за первое полугодие.

В упомянутом обзоре практики № 98 Президиум ВАС РФ указал, что срок на зачёт суммы излишне уплаченного налога начинает исчисляться со дня подачи заявления о зачёте, но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому периоду либо с момента, когда такая проверка должна быть завершена в соответствии со статьёй 88 НК РФ (п. 11 обзора практики № 98).

По итогам девяти месяцев исходя из налоговой базы, определённой нарастающим итогом с начала года до окончания этого отчётного периода (480 000 руб.), у организации возникнет обязанность по уплате авансовых платежей. Совокупный размер авансового платежа по налогу составит 96 000 руб. (480 000 руб. х 20%), из них 9600 руб. (480 000 руб. х 2%) направляется в бюджет РФ, 86 400 руб. (480 000 руб. х 18%) - в бюджет субъекта РФ. При этом суммы, подлежащие уплате в бюджеты РФ и субъекта РФ, равны исчисленным величинам авансовых платежей за девять месяцев, поскольку у организации отсутствовала обязанность по уплате соответствующих авансовых платежей по итогам полугодия.

При оформлении листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2013 года исчисленные суммы авансовых платежей 96 000, 9600 и 86 400 руб. отражаются по строкам 180, 190 и 200 соответственно.

Казалась бы, образовавшуюся за первое полугодие переплату (60 000 руб., в том числе по соответствующим бюджетам 6000 и 54 000 руб.) при её незачёте налоговиками в счёт погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, можно отразить по строкам 210, 220 и 230 листа 02. Но порядок заполнения декларации (абз. 4 п. 5.8) предписывает организациям, уплачивающим авансовые платежи только по итогам отчётного периода, по строкам 210, 220 и 230 указывать суммы исчисленных авансовых платежей согласно декларации за предыдущий отчётный период. По строкам же 180, 190 и 200 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие были проставлены прочерки.

Исходя из этого по строкам 270 и 271 листа 02 приводятся соответственно 9600 и 86 400 руб. Эти же величины переносятся и в строки 040 и 070 подраздела 1.1 раздела 1 налоговой декларации за девять месяцев.

Таким образом, по сроку 28 октября организации полагается перечислить в федеральный и региональный бюджеты 9600 и 86 400 руб., ведь решение о зачёте сумм излишне уплаченных авансовых платежей по налогу по итогам полугодия (6000 и 54 000 руб.) в счёт предстоящих платежей налоговый орган, скорее всего, вынесет несколько позднее указанной даты. Если организация перечислит в указанный срок лишь разницы между полагающимися к уплате и излишне уплаченными суммами авансовых платежей 3600 руб. (9600 -

- 6000) и 32 400 руб. (86 400 - 54 000), то на суммы образовавшейся недоимки 6000 и 54 000 руб. налоговиками будут начислены пени за дни с 29 октября до даты принятия решения о зачёте (письма Минфина России от 02.08.11 № 03-02-07/1-273, от 25.07.11 № 03-02-07/1-260, от 12.02.10 № 03-02-07/1-62).

С уплатой ежемесячных авансовых платежей

Как было сказано выше, налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьёй 249 НК РФ, превысили в среднем 10 000 000 руб. за каждый квартал, обязаны уплачивать ежемесячные авансовые платежи в квартале, следующем за отчётным. Их сумма определяется в соответствии с абзацами 3-5 пункта 2 статьи 286 НК РФ.

Так, ежемесячный авансовый платёж, уплачиваемый во втором квартале текущего года (ЕАП2), равен одной трети авансового платежа, исчисленного по итогам первого квартала этого налогового периода: ЕАП2 = (АПкв 1: 3), где АП кв 1 - авансовый платёж, исчисленный по итогам первого квартала текущего налогового периода.

В свою очередь, ежемесячный платёж, подлежащий уплате в третьем квартале текущего налогового периода (ЕАП3), определяется как одна треть разницы между авансовыми платежами, рассчитанными по итогам полугодия и исчисленными по результатам первого квартала: ЕАП3 = ((АП пол. -АП кв. 1) : 3), где АП пол. - авансовый платёж, исчисленный по итогам полугодия текущего налогового периода.

Ежемесячный авансовый платёж, уплачиваемый в четвёртом квартале текущего налогового периода года (ЕАП4), исчисляется как одна треть разницы между авансовыми платежами, рассчитанными по итогам девяти месяцев года и исчисленными по результатам полугодия: ЕАП4 = ((АП 9 мес -АП пол) : 3), где АП 9 мес - авансовый платёж, исчисленный по итогам девяти месяцев текущего налогового периода.

Наконец, ежемесячный авансовый платёж, подлежащий уплате в первом квартале налогового периода (ЕАП1), приравнивается к сумме аналогичного платежа, который налогоплательщик ежемесячно перечислял в бюджет в четвёртом квартале предыдущего налогового периода (ЕАП4 пред НП):

ЕАП1= (ЕАП4 пред. НП ИЛИ ((АП9 мес. пред. НП -АПпол. пред. НП) : 3)).

Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, то в соответствующем квартале рассматриваемые авансовые платежи просто не перечисляются.

Как видим, ежемесячный авансовый платёж, подлежащий уплате в течение каждого квартала текущего налогового периода, определяется из предполагаемой прибыли, размер которой определяется по итогам предыдущего квартала. Вместе с тем по результатам текущего отчётного периода размер облагаемой базы у организации может оказаться меньше величины облагаемой базы предыдущего периода либо вовсе может быть получен налогооблагаемый убыток. Но это не освобождает организацию от уплаты ежемесячных авансовых платежей в текущем квартале.

В подобных ситуациях сумма ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в текущем квартале (либо её часть), будет признаваться переплатой по налогу на прибыль. В свою очередь, переплата, как было сказано выше, может быть зачтена в счёт предстоящих платежей по налогу на прибыль или иным налогам, на погашение недоимки и уплату пеней или подлежит возврату организации в установленном порядке.

Если исчисленная сумма ежемесячного авансового платежа получится отрицательной или равной нулю, то ежемесячные авансовые платежи в соответствующем квартале налогоплательщиком не уплачиваются (абз. 6 п. 2 ст. 286 НК РФ).

В налоговой декларации по налогу на прибыль для отражения сумм ежемесячных авансовых платежей предназначены строки 290 (всего), 300 и 310 (в том числе в разрезе бюджетов) листа 02, а также строки 120, 130, 140, 220, 230 и 240 подраздела 1.2 «для организаций, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи» раздела 1 налоговой декларации.

При заполнении налоговой декларации за девять месяцев текущего года на листе 02 по строкам 320, 330 и 340 организация должна указать ещё и суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в первом квартале следующего налогового периода.

Пример 3

Несколько изменим условие примера 2: организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи, при этом в первом квартале 2013 года ей ежемесячно надлежало перечислять в бюджеты РФ и субъекта РФ по 1200 и 10 800 руб.

По итогам первого квартала авансовый платёж составил 60 000 руб. (300 000 руб. х 20%), при этом в бюджет РФ полагается 6000 руб. (300 000 руб. хх 2°%), в бюджет субъекта РФ - 54 000 руб. (300 000 руб. х 18°%).

При оформлении листа 02 декларации по налогу на прибыль за первый квартал 2013 года организация внесла:

по строке 180 - общую сумму исчисленного авансового платежа 60 000 руб.;

по строкам 190, 200 - суммы авансовых платежей, подлежащих зачислению в федеральный и региональный бюджеты, 6000 и 54 000 руб. соответственно.

По строкам 210, 220 и 230 листа 02 декларации организациями, уплачивающими ежемесячные авансовые платежи не позднее 28-го числа каждого месяца, указываются совокупности сумм исчисленных авансовых платежей согласно декларации за предыдущий отчётный период данного налогового периода и ежемесячных авансовых платежей, причитавшихся к уплате 28-го числа каждого месяца последнего квартала отчётного периода (абз. 2 п. 5.8 порядка заполнения декларации). Исходя из этого по указанным строкам 210, 220, 230 заносится 36 000 руб. (3600 + 32 400), 3600 руб. (1200 руб/мес. х 3 мес.) и 32 400 руб. (10 800 руб/мес. х 3 мес.).

Поскольку указанные величины не превзошли исчисленные суммы авансовых платежей за первый квартал (60 000, 6000 и 54 000 руб.), то организацией заполняется блок по доплате сумм налога: в федеральный бюджет доплате (строка 270) подлежит 2400 руб. (6000 - 3600), в бюджет субъекта РФ (строка 271) - 21 600 руб. (54 000 - 32 400).

Эти же суммы, 2400 и 21 600 руб., приводятся по строкам 040 и 070 подраздела 1.1 раздела 1 налоговой декларации.

Так как организации надлежит уплачивать ежемесячные авансовые платежи во втором квартале, то ей необходимо заполнить соответствующий блок листа 02 - строки 290, 300 и 310. В декларации за первый квартал по строке 290 листа 02 указывается совокупность сумм ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате во втором квартале. Эта сумма будет равна величине исчисленного авансового платежа, указанного по строке 180 этого листа декларации, то есть 60 000 руб. По строкам 300 и 310 приводятся суммы ежемесячных авансовых платежей в федеральный и региональный бюджеты, указанные по строкам 190 и 200, - 6000 и 54 000 руб.

Организации в связи с уплатой ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль необходимо заполнить ещё и подраздел 1.2 раздела 1 декларации (п. 4.2 порядка заполнения). По строкам 120, 130 и 140 отражаются суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в федеральный бюджет. Определяются они как одна треть показателя, приведённого по строке 300 листа 02. Следовательно, по каждой из строк налогоплательщик заносит 2000 руб. (6000 руб. : 3).

По строкам 220, 230 и 240 приводятся суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджет субъекта РФ. Они определяются как одна треть величины, указанной по строке 310 листа 02, то есть 18 000 руб. (54 000 руб. : 3).

Если сумма платежа не делится по трём срокам уплаты без остатка, то остаток прибавляется к ежемесячному авансовому платежу по последнему сроку уплаты (абз. 5 п. 5.11 порядка заполнения декларации).

Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчётного периода, перечисляются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчётного периода. Соответственно, первым, вторым и третьим сроком уплаты является последний день каждого из трёх сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей, приходящихся на квартал, следующий за отчётным периодом. В нашем случае это будут 29 апреля (28 апреля - воскресенье), 28 мая и 28 июня.

Организацией за первое полугодие получен убыток 50 000 руб. Налоговая база в этом случае признаётся равной нулю. Соответственно, исчисленный авансовый платёж по налогу на прибыль и сумма, подлежащая уплате (доплате) в бюджет по итогам полугодия, будут также равны нулю.

Совокупность сумм авансовых платежей, исчисленных и уплаченных по итогам первого квартала, а также ежемесячных авансовых платежей за апрель, май и июнь подлежит уменьшению и признаётся переплатой по налогу.

При оформлении налоговой декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2013 года организацией: - на листе 02:

по строкам 180, 190, 200 проставляются прочерки;

строкам 210, 220, 230 - суммы 120 000 руб. (60 000 + 20 000 + + 20 000 + 20 000), 12 000 руб. (6000 + + 2000 + 2000 + 2000)

и 108 000 руб. (54 000 руб. + 18 000 + 18 000 + + 18 000) соответственно;

строкам 270 и 271 - прочерки;

строкам 280 и 281 - суммы 12 000 и 108 000 руб. соответственно;

строкам 290, 300 и 310 - прочерки;

- в подразделе 1.1 раздела 1 по строкам 050, 080 ею указываются суммы 12 000 и 108 000 руб. соответственно;

- в подразделе 1.2 раздела 1 по строкам 120, 130, 140, 220, 230 и 240 проставляются прочерки.

К налоговой декларации за первое полугодие налогоплательщику желательно приложить письменное заявление о зачёте возникшей переплаты по налогу в счёт будущих авансовых платежей по налогу на прибыль.

Так же как и в примере 2, исходя из налоговой базы, определённой нарастающим итогом с начала года до окончания девяти месяцев (480 000 руб.), у организации возникнет обязанность по уплате авансовых платежей за этот период. Их совокупность составит 96 000 руб. (480 000 руб. х 20%), из них 9600 руб. (480 000 руб. х 2%) направляются в бюджет РФ, 86 400 руб. (480 000 руб. х 18%) - в бюджет субъекта РФ.

Суммы, подлежащие уплате в бюджеты РФ и субъекта РФ, равны исчисленным величинам авансовых платежей по итогам девяти месяцев, поскольку у организации отсутствовала обязанность по уплате соответствующих авансовых платежей за полугодие. И перечислить 9600 и 86 400 руб. налогоплательщик должен не позднее 28 октября.

У организации по итогам полугодия образовалась переплата 120 000 руб. (60 000 + 20 000 + 20 000 + 20 000). И её составляющие по бюджетам превосходят причитающиеся к уплате суммы (12 000 > 9600, 108 000 > 86 400). Но, к сожалению, решение по поданному заявлению о её зачёте в счёт будущих авансовых платежей по налогу на прибыль до указанного срока налоговики, скорее всего, не примут. Ведь для них предельный срок принятия такого решения, как было сказано выше, наступает через три с половиной месяца со дня представления налоговой декларации по налогу на прибыль за первое полугодие. Таким образом, желаемый для налогоплательщика зачёт произойдёт уже после срока уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль за девять месяцев.

Неперечисление по сроку 28 октября причитающихся к уплате сумм 9600 и 86 400 руб. будет признано фискалами как недоимка. В связи с чем ими будут начислены пени с этих величин за период с 29 октября по дату принятия решения о зачёте. После же принятия такого решения у налогоплательщика сохраняется в качестве переплаты по налогу 24 000 руб. (120 000 - 96 000), в том числе 2400 руб. (12 000 - 9600) - в федеральный бюджет и 21 600 руб. (108 000 - 86 400) - в бюджет субъекта РФ.

В четвёртом квартала организация должна будет уплачивать также и ежемесячные авансовые платежи. Причём совокупность их в бюджеты разных уровней будет совпадать с исчисленными суммами авансовых платежей в бюджеты РФ и субъекта РФ за девять месяцев, поскольку исчисленные авансовые платежи по налогу на прибыль за полугодие были равны 0.

Таким образом, не позднее 28 октября, 28 ноября и 30 декабря (28 декабря - суббота) организации необходимо будет направить в федеральный бюджет по 3200 руб. (9600 руб. : 3), в бюджет субъекта РФ - по 28 800 руб. (86 400 руб. : 3).

Уменьшить на остаток переплаты налога организация сможет второй ежемесячный платёж. С учётом этого к перечислению по сроку 28 ноября подлежат 800 руб. (3200 - 2400) - в федеральный бюджет и 7200 руб. (28 800 - 21 600) - в бюджет субъекта РФ.

При оформлении налоговой декларации по налогу на прибыль за девять месяцев 2013 года на листе 02 по строкам 180, 190, 200 налогоплательщиком указываются 96 000, 9600 и 86 400 руб. соответственно.

По строкам 210, 220, 230 организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи не позднее 28-го числа каждого месяца, приводят суммы исчисленных авансовых платежей согласно декларации за предыдущий отчётный период данного налогового периода и суммы ежемесячных авансовых платежей, причитавшихся к уплате 28-го числа каждого месяца последнего квартала отчётного периода (абз. 2 п. 5.8 порядка заполнения декларации). Поскольку ни тех ни других сумм у налогоплательщика не было, то по указанным строкам проставляются прочерки.

Прочерки проставляются и по строкам 280 и 281, но перед этим налогоплательщик должен внести 9600 и 86 400 руб. по строкам 270 и 271.

В декларации за девять месяцев помимо величин ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в четвёртом квартале (строки 290, 300 и 310), необходимо привести и суммы ежемесячных авансовых платежей, которые подлежат уплате в первом квартале следующего налогового периода. Они отражаются по строкам 320, 330 и 340.

Поскольку ежемесячный авансовый платёж, подлежащий уплате в первом квартале налогового периода, приравнивается к сумме аналогичного платежа, который налогоплательщик ежемесячно перечислял в бюджет в четвёртом квартале предыдущего налогового периода, то одинаковые суммы будут внесены по парам строк: 96 000 руб. - по строкам 290 и 320, 9600 руб. - по строкам 300 и 330, 86 400 руб. - по строкам 310 и 340.

В подразделе 1.1 раздела 1 по строкам 040, 070 организацией указываются суммы 9600 и 86 400 руб. соответственно, в подразделе 1.2 раздела 1 по строкам 120, 130, 140 приводится 3200 руб., по строкам 220, 230 и 240 - 28 800 руб.

По истечении квартала, в котором налогоплательщиком уплачивались ежемесячные авансовые платежи, необходимо вновь произвести расчёт средней величины выручки от реализации. Если она в этот раз вновь превысит 10 000 000 руб., то организация продолжает уплачивать ежемесячные авансовые платежи и в следующем квартале. Если же такое превышение не произошло, то в следующем квартале она вправе не платить ежемесячные авансовые платежи.

Решения налогового органа для такого освобождения налогоплательщику получать не требуется. Законодателем не вменена ему обязанность по уведомлению налогового органа об изменении порядка уплаты ежемесячных авансовых платежей (об их неуплате) в следующем квартале. Налоговики, в свою очередь, всё же настойчиво рекомендуют налогоплательщику сообщить об этом в свою инспекцию для исключения вопросов об их неуплате в следующем квартале (письма ФНС России от 13.04.10 № 3-2-09/46, УФНС России по г. Москве от 01.12.09 № 16-15/ 125940).

По итогам отчётного (налогового) периода авансовый платёж (налог) к уплате может оказаться меньше, чем сумма тех ежемесячных авансовых платежей, которые организация должна была перечислить в течение последнего квартала отчётного (налогового) периода. В этом случае пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей подлежат соразмерному уменьшению (п. 2 постановления Пленума ВАС РФ от 26.07.07 № 47).

Минфин России в письме от 18.10.07 № 03-02-07/2-168 рекомендовал налоговым органам при применении пункта 3 статьи 58 и статьи 75 НК РФ учитывать вышеуказанное разъяснение Пленума ВАС РФ. Данные рекомендации были доведены до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 31.10.07 № ШС-6-14/847.

Высшие судьи о правилах пересчёта пеней в постановлении № 47 не упомянули. Нет их и в приведённом письме Минфина России № 03-02-07/2-168. Механизм пересчёта раскрыт в письме ФНС России от 13.11.09 № 3-2-06/127. Пени налоговые органы на суммы ежемесячных авансовых платежей до истечения отчётного периода не начисляют.

После представления налоговой декларации за отчётный (налоговый) период пени начисляются на несвоевременно уплаченные ежемесячные авансовые платежи, не превышающие авансовый платёж, исчисленный исходя из прибыли за последний квартал отчётного (налогового) периода. То есть если согласно налоговой декларации за отчётный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал авансового платежа меньше суммы начисленных ежемесячных авансовых платежей на этот квартал, то налоговый орган производит начисление пени на ежемесячные авансовые платежи за последний квартал отчётного (налогового) периода, принимая их (для расчёта пеней) в суммах не выше авансовых платежей за этот квартал.

Чуть позже этот алгоритм соразмерного уменьшения привёл и Минфин России в письме от 22.01.10 № 03-03-06/1/15.

Пример 4

Воспользуемся данными примера 3: организация в четвёртом квартале должна перечислять ежемесячно по сроку 28 октября, 28 ноября и 30 декабря в бюджет РФ 3200 руб., в бюджет субъекта РФ - 28 800 руб., в четвёртом квартале она осуществила лишь два первых парных платежа. По итогам налогового периода ей надлежит доплатить: в федеральный бюджет - 6000 руб., в региональный - 54 000 руб.

Совокупности перечисленных ежемесячных авансовых платежей - 6400 руб. (3200 + 3200) в бюджет РФ и 57 600 руб. (28 800 + 28 800) в бюджет субъекта РФ - превосходят соответственно причитающиеся к доплате суммы налога за четвёртый квартал (6400 > 6000, 57 600 > 54 000). Исходя из этого пени за неперечисление ежемесячных авансовых платежей в соответствующие бюджеты по сроку 30 декабря не начисляются.

Организация по итогам налогового периода может получить убыток. В то же время вполне возможно, что в течение налогового периода фискалами были начислены пени за несвоевременное перечисление авансовых платежей по итогам отчётных периодов. Руководство налоговой службы, исходя из позиции, изложенной в упомянутом постановлении Пленума ВАС РФ № 47, посчитало, что если организация по итогам налогового периода получила убыток, то пени, начисленные на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей, подлежат сторнированию. Данная операция отражается в карточках «РСБ» налогового органа на основании служебной записки отдела камеральных проверок (письмо ФНС России от 11.11.11 № ЕД-4-3/ 18934).

Организациям, уплачивающим ежемесячные авансовые платежи, хотелось бы пожелать не иметь налогооблагаемой прибыли от деятельности, осуществлённой в третьем квартале года. Во-первых, это позволит несколько сэкономить оборотные средства, поскольку в четвёртом квартале текущего года и первом квартале следующего не понадобится перечислять ежемесячные авансовые платежи. Вторым же положительным моментом для налогоплательщика будет то, что к моменту перечисления причитающихся к уплате сумм налога за год (28 марта) решение о зачёте возникшей переплаты по авансовым платежам за девять месяцев в связи с уменьшением размера налогооблагаемой базы по сравнению с её величиной по итогам полугодия фискалами должно быть принято. И на них налогоплательщик безболезненно может уменьшить причитающиеся к уплате суммы.

- ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли

Организация вправе уплачивать в течение налогового периода ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли (абз. 7 п. 2 ст. 286 НК РФ). Перейти на такой вариант уплаты ежемесячных авансовых платежей налогоплательщик может по собственному желанию. При этом размер получаемых им доходов от реализации и принадлежность к одной из категорий налогоплательщиков, перечисленных в пункте 3 статьи 286 НК РФ, значения не имеют.

Переход на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли возможен только с начала налогового периода. Об этом организация должна уведомить налоговый орган в срок не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Форма уведомления в настоящее время не установлена, поэтому оно может быть составлено в произвольной письменной форме.

Отчётными периодами в таком случае, как было сказано выше, будут месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Сумма авансового платежа за отчётный период, уплачиваемого исходя из фактически полученной прибыли, определяется так же, как при обычных авансовых платежах, исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли в отчётном периоде. Последняя же рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

Сумма авансового платежа, которую организация должна уплатить в бюджет по итогам соответствующего отчётного периода, опять же исчисляется по аналогии с обычными авансовыми платежами как разность между суммами авансовых платежей, рассчитанными за отчётный период и предыдущий. Таким образом, в бюджеты РФ и субъекта РФ ежемесячно перечисляются разницы между суммами авансовых платежей в соответствующие бюджеты, начисленными нарастающим итогом с начала года по месяц окончания отчётного периода и за предыдущий отчётный период.

Уплачивать суммы таких авансовых платежей налогоплательщику следует в срок не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога (абз. 4 п. 1 ст. 287 НК РФ). В случае несвоевременной уплаты авансовых платежей налоговиками могут быть начислены пени.

Исчисленные ежемесячные авансовые платежи следует отразить в налоговой декларации. Декларация заполняется по итогам соответствующего отчётного (налогового) периода в таком же порядке, как и при уплате обычных авансовых платежей. Представлять в налоговый орган декларацию необходимо по итогам каждого отчётного периода в срок не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление авансовых платежей. То есть декларация за январь представляется не позднее 28 февраля, декларация за январь-февраль представляется не позднее 28 марта и т. д. Налоговая декларация по итогам налогового периода (за календарный год) представляется в тот же срок, что и декларация налогоплательщиком, использующим общую систему начисления авансовых платежей, - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пример 5

Организация с 1 января 2013 года перешла на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Величины налоговых баз, определяемых нарастающим итогом с 1 января и до конца этого месяца, февраля, марта и апреля, составили соответственно: 90 000, 60 000, убыток 15 000 и 80 000 руб. Организацией используется общая ставка налога на прибыль 20%, в том числе 2% - в федеральный бюджет и 18% - в бюджет субъекта РФ.

Суммы ежемесячных авансовых платежей за январь составили 18 000 руб. (90 000 руб. х 20%), в том числе в федеральный бюджет

- 1800 руб. (90 000 руб. х 2%), в бюджет субъекта РФ - 12 200 руб. (90 000 руб. х 18%).

Поскольку ежемесячный авансовый платёж по итогам января является первым авансовым платежом в налоговом периоде, то указанные суммы 1800 и 16 200 руб. организация в срок не позднее 28 февраля должна перечислить соответственно в федеральный и региональный бюджеты.

В декларации по налогу на прибыль за январь организация на листе 02 заносит:

по строке 180 - общую сумму ежемесячного авансового платежа, исчисленного по итогам января, - 18 000 руб.;

строкам 190, 200 - суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих зачислению в бюджет РФ и субъекта РФ, - 1800 и 16 200 руб. соответственно;

строкам 270, 271 - 1800 и 16 200 руб.

По строкам 210, 220 и 230 организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, указывают суммы исчисленных авансовых платежей согласно декларации за предыдущий отчётный период (абз. 3 п. 5.8 порядка заполнения декларации). Поскольку декларация за январь является первой, то по строкам 210, 220 и 230 листа 02 проставляются прочерки.

Суммы, подлежащие перечислению в соответствующие бюджеты, заносятся по строкам 040 (1800 руб. - в федеральный бюджет) и 070 (16 200 руб. - в бюджет субъекта РФ) подраздела 1.1 раздела 1 декларации.

Совокупность исчисленных сумм авансовых платежей за январь-февраль составит 12 000 руб. (60 000 руб. х 20%), в том числе 1200 руб. (60 000 руб. х 2%) - в федеральный бюджет и 10 800 руб. (60 000 руб. х 18%) - в региональный бюджет.

По окончании февраля у организации образовалась переплата по налогу на прибыль в сумме 6000 руб. (18 000 - 12 000), в том числе в бюджеты РФ и субъекта РФ соответственно 600 руб. (1800 - 1200) и 5400 руб. (16 200 - 10 800). Эта переплата подлежит зачёту в счёт предстоящих платежей по налогу на прибыль или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьёй 78 НК РФ.

В налоговой декларации по налогу на прибыль за январь-февраль организация отразит на листе 02:

по строке 180 - общую сумму авансового платежа, исчисленного по итогам января-февраля, - 12 000 руб.;

строкам 190, 200 - суммы авансовых платежей, подлежащих зачислению в федеральный и региональный бюджеты, - 1200 и 10 800 руб. соответственно;

строкам 210, 220, 230 - суммы исчисленных авансовых платежей за январь - 18 000, 1800 и 16 200 руб. соответственно;

строкам 270, 271 - проставляются прочерки;

строкам 280, 281 - 600 и 5400 руб.

Последние значения переносятся в строки 050 и 080 подраздела 1.1 раздела 1 декларации, по строкам же 040 и 070 этого подраздела проставляются прочерки.

Поскольку за январь-март организацией получен убыток 15 000 руб., налоговая база признаётся равной нулю. Соответственно, исчисленные и подлежащие уплате в бюджеты по сроку 28 апреля авансовые платежи будет также равны нулю.

При этом сумма исчисленного авансового платежа по итогам января-февраля (12 000 руб.) и уплаченного добросовестным налогоплательщиком признаётся переплатой по налогу. И она добавляется к уже имеющейся переплате за январь-февраль (6000 руб.).

В налоговой декларации за январь-март организация исчисленные ежемесячные авансовые платежи и возникшую переплату по налогу отразит следующим образом:

- на листе 02:

по строкам 180, 190, 200 проставит прочерки;

строкам 210, 220, 230 внесёт суммы 12 000, 1200 и 10 800 руб. соответственно;

строкам 270, 271 проставит прочерки;

строкам 280, 281 укажет 1200 и 10 800 руб. соответственно;

- в подразделе 1.1 раздела 1 по строкам 050, 080 приводятся 1200 и 10 800 руб. соответственно.

К налоговой декларации за январь-март налогоплательщику желательно приложить письменное заявление о зачёте возникших по окончании февраля и марта переплат по налогу в счёт будущих платежей по налогу на прибыль. Их совокупность -18 000 руб. (6000 + 12 000), в том числе 1800 руб. (600 + 1200) в федеральный бюджет и 16 200 руб. (5400 + 10 800) в бюджет субъекта РФ.

Исчисленная сумма авансового платежа за январь-апрель составит 16 000 руб. (80 000 руб. х 20%), в том числе 1600 руб. (80 000 руб. х 2%) - в федеральный бюджет и 14 400 руб. (80 000 руб. х 18%) - в бюджет субъекта РФ.

Поскольку за предыдущий отчётный период (январь-март) исчисленные суммы авансовых платежей в соответствующие бюджеты равнялись нулю, то за рассматриваемый отчётный период подлежат перечислению в бюджеты исчисленные суммы 1600 и 14 400 руб. Их организации надлежит уплатить не позднее 28 мая.

Казалось бы, подлежащие уплате суммы ежемесячных авансовых платежей можно уменьшить на возникшую переплату по авансовым платежам за январь-март. Но решение о зачёте суммы излишне уплаченного налога в счёт предстоящих платежей налоговый орган, вероятнее всего, примет по истечении трёх с половиной месяцев со дня представления налоговой декларации по налогу на прибыль за январь-март. И если при первом и втором варианте уплаты авансовых платежей принятие решения «отставало» от предельного срока уплаты на две недели, то при рассматриваемом варианте их уплаты временной лаг составит около двух с половиной месяцев (решения следует ждать в десятых числах августа). Поэтому организации всё же логичнее уплатить причитающиеся авансовые платежи.

Хотя денежные средства и находятся в бюджетах разных уровней, финансисты неоднократно разъясняли, что пересчёт сумм пеней, начисленных до момента принятия налоговым органом решения о зачёте сумм излишне уплаченного налога, НК РФ не предусмотрен (упомянутые письма Минфина России № 03-02-07/1-273, № 03-02-07/1-260, № 03-02-07/1-62). Налоговики же этим разъяснениям будут следовать неукоснительно.

Организацией при оформлении налоговой декларации по налогу на прибыль за январь-апрель: - на листе 02 проставляются:

по строкам 180, 190, 200 - суммы 16 000, 1600 и 14 400 руб. соответственно;

строкам 210, 220, 230 - прочерки;

строкам 270, 271 - суммы 1600 и 14 400 руб.;

строкам 280, 281 - прочерки;

- в подразделе 1.1 раздела 1 по строкам 040, 070 указываются суммы 1600 и 14 400 руб. соответственно.

Как видно из примеров 2, 3 и 5, неполучение в последнем квартале (месяце) отчётного периода облагаемой базы по налогу на прибыль создаёт организации определённые трудности. Возникающую в таком случае переплату по налогу не так просто задействовать в будущих расчётах с бюджетом.

Ну а дальше вступает норма по длительности проведения камеральной проверки - три месяца. И даже если налогоплательщик попытается осуществить с фискалами совместную сверку расчётов по налогу на прибыль до её окончания, то выявить переплату по налогу не удастся, поскольку она может быть зафиксирована лишь при завершении проверки.

И хотя денежные средства добросовестных налогоплательщиков и находятся в соответствующих бюджетах, им во избежание начисления пеней приходится ещё раз перечислить средства. И лишь через некоторое время налоговиками будет принято решение о переплате по налогу. И если временной лаг для организаций, у которых отчётным периодом является квартал, полугодие, девять месяцев, не столь большой (две недели), то для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, он достигает двух с половиной месяцев.

В то же время налогоплательщикам, перешедшим на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, законодатель позволяет определять суммы авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджет, с учётом ранее начисленных сумм авансовых платежей (абз. 8 п. 2 ст. 286 НК РФ). В ранее же начисленные авансовые платежи входят не только исчисленные за предыдущий отчётный период, но и за первый (январь), второй (январь-февраль), третий (январь-март) и т. д. вплоть до предпредыдущего.

Хотелось бы ещё раз напомнить о позиции Президиума ВАС РФ, высказанной в обзоре № 98. Пункт 1 статьи 287 НК РФ, устанавливая правило о зачёте внесённых авансовых платежей в счёт уплаты последующих авансовых платежей и налога, исчисленного по итогам налогового периода, отражает порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль, основывающийся на методе нарастающего итога. Этот итог как результат деятельности организации должен учитываться при определении размера обязанности налогоплательщика по уплате авансовых платежей на дату окончания соответствующего периода. Из этого следует, что при получении прибыли по итогам первого квартала и девяти месяцев, а за полугодие - убытка исчисленные авансовые платежи за первый квартал должны без каких-либо дополнительных усилий налогоплательщика учитываться при определении причитающихся к уплате сумм авансовых платежей по итогам девяти месяцев. Но, к сожалению для него, такого не происходит. Остаётся ждать, что в какой-то момент и по этому вопросу выскажутся высшие судьи.

В заключение несколько слов об уплате авансовых платежей организациями, регистрация которых осуществлена после начала календарного года. Такая организация, как и большинство налогоплательщиков, должна уплачивать авансовые платежи по завершении каждого отчётного периода (квартала, полугодия, девяти месяцев).

Первым отчётным периодом, по итогам которого необходимо ей исчислить и уплатить в бюджет сумму авансового платежа по налогу на прибыль, является период со дня государственной регистрации организации до дня окончания соответствующего отчётного периода (квартала, в котором она была зарегистрирована). Произвести первый платёж и представить налоговую декларацию необходимо в срок не позднее 28-го числа месяца, следующего за истекшим первым отчётным периодом.

Такая организация начинает уплачивать ежемесячные авансовые платежи по истечении полного квартала с даты её государственной регистрации (п. 6 ст. 286 НК РФ), то есть с месяца, следующего за истекшим полным кварталом после указанной регистрации.

Обязанность платить ежемесячные авансовые платежи у вновь созданной организации возникнет только в том случае, если её выручка превысит 1 000 000 руб. в месяц или 3 000 000 руб. в квартал (п. 5 ст. 287 НК РФ). Независимо от того, в каком месяце выручка организации превысит установленный предел, первый ежемесячный авансовый платёж уплачивается только по истечении полного квартала с даты государственной регистрации, ведь их суммы вначале должны найти отражение в декларации по налогу на прибыль.

Уплачивать же ежемесячные авансовые платежи вновь созданная организация должна будет как минимум в течение ещё трёх кварталов, до тех пор, пока выручка от реализации за прошедшие четыре квартала в среднем не будет составлять менее 10 000 000 руб. В таком случае организация сможет перейти на уплату только квартальных авансовых платежей по итогам отчётного периода.

Пример 6

Организация зарегистрирована 24 апреля текущего года, в мае выручка у неё превысила 1 000 000 руб. По завершении полугодия организация представляет в налоговую инспекцию налоговую декларацию по налогу на прибыль за полугодие и уплачивает суммы авансовых платежей в бюджеты РФ и субъекта РФ, исчисленные за период с 24 апреля по 30 июня.

По окончании сентября налогоплательщик представляет в налоговую инспекцию налоговую декларацию по налогу на прибыль за девять месяцев, в которой он должен указать суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в четвёртом квартале 2013 года и первом квартале 2014 года. При этом по итогам девяти месяцев он уплачивает суммы авансовых платежей, определяемых как разность между суммами авансовых платежей, исчисленных за девять месяцев и полугодие.

Следовательно, обязанность по уплате ежемесячных авансовых платежей у организации возникнет только в четвёртом квартале года.

ВАЖНО:

Отчётными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (абз. 2 п. 2 ст. 285 НК РФ).

Показатель выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав не включает суммы НДС и акцизов, предъявленные к оплате покупателям (абз. 2 подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ).

Если деятельность организации в каком-либо квартале окажется менее прибыльной, чем в предыдущих кварталах налогового периода, налогоплательщик имеет право подать заявление о возврате излишне уплаченных сумм авансовых платежей.

Если 28-е число попадает на выходной день (28 апреля и 28 июля текущего года - воскресенья), то в соответствии со статьёй 6.1 НК РФ этот срок (уплаты) переносится на ближайший следующий за ним рабочий день (соответственно 29 апреля и 29 июля).

Суммы авансовых платежей, исчисленные и уплаченные добросовестным налогоплательщиком по итогам первого квартала, подлежат уменьшению и признаются переплатой по налогу.

Срок на зачёт суммы излишне уплаченного налога начинает исчисляться со дня подачи заявления о зачёте, но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому периоду либо с момента, когда такая проверка должна быть завершена в соот-ветствии со статьёй 88 НК РФ (п. 11 обзора практики № 98).

Переплата, как было сказано выше, может быть зачтена в счёт предстоящих платежей по налогу на прибыль или иным налогам, на погашение недоимки и уплату пеней или подлежит возврату организации в установленном порядке.

Если сумма платежа не делится по трём срокам уплаты без остатка, то остаток прибавляется к ежемесячному авансовому платежу по последнему сроку уплаты (абз. 5 п. 5.11 порядка заполнения декларации).

Совокупность сумм авансовых платежей, исчисленных и уплаченных по итогам первого квартала, а также ежемесячных авансовых платежей за ап-рель, май и июнь подлежит уменьшению и признаётся переплатой по налогу.

По итогам отчётного (налогового) периода авансовый платёж (налог) к уплате может оказаться меньше, чем сумма тех ежемесячных авансовых платежей, которые организация должна была перечислить в течение последнего квартала отчётного (налогового) периода. В этом случае пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей подлежат соразмерному уменьшению.

Если за отчётный (налоговый) период величины исчисленных за последний квартал авансовых платежей равны или превышают суммы начисленных на этот же квартал ежемесячных авансовых платежей, то исчисление пеней при несвоевременной уплате ежемесячных авансовых платежей производится исходя из начисленных их сумм, которые налогоплательщик должен был уплатить в течение квартала.

При наличии убытка по итогам отчётного периода сумма авансового платежа, подлежащего уплате в бюджет, равна нулю.

Налоговая декларация по итогам налогового периода (за календарный год) представляется в тот же срок, что и декларация налогоплательщиком, использующим общую систему начисления авансовых платежей, - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Чиновники (вначале Минфин России, а затем и ФНС России) при утверждении порядка заполнения декларации по налогу на прибыль уж очень жёстко прочитали норму абзаца 5 пункта 1 статьи 287 НК РФ о том, что авансовые платежи по итогам отчётного периода засчитываются в счёт уплаты налога по итогам следующего отчётного (налогового) периода.

Если налогоплательщик попытается осуществить с фискалами совместную сверку расчётов по налогу на прибыль до её окончания, то выявить переплату по налогу не удастся, поскольку она может быть зафиксирована лишь при завершении проверки.

Под полным кварталом в целях налогообложения понимаются три полных месяца. При этом отсчёт кварталов ведётся с начала календарного года (абз. 2 п. 4 ст. 6.1 НК РФ).

Владимир ФЕДОРОВИЧ, эксперт «ПБУ»

Подскажите, у нашей организации по налогу на прибыль есть переплата (строка 280,281 декларации по налогу на прибыль), так же мы платим авансы (авансовые платежи по итогам отчетного периода с ежемесячными авансовыми платежами в течении квартала). Вопрос можем ли мы зачесть переплату по налогу на прибыль в счет уплаты авансовых платежей по этому налогу?

Организация может зачесть переплату по налогу на прибыль в счет оплаты авансовых платежей по этому налогу.

Обоснование данной позиции приведено ниже в «Системе Главбух» vip-версия

Порядок возврата (зачета) налогов (авансовых платежей по налогам, сборов, пеней и штрафов) зависит от причины, по которой у организации образовалась переплата в бюджет, и способа, которым она возвращается. Возможны три варианта*:

· организация по собственной инициативе (в т. ч. ошибочно) перечислила в бюджет излишнюю сумму налога (авансового платежа по налогу, сбора, пеней, штрафа) и зачитывает ее в счет имеющихся недоимок или в счет предстоящих обязательных платежей в бюджет;

· организация по собственной инициативе (в т. ч. ошибочно) перечислила в бюджет излишнюю сумму налога (авансового платежа по налогу, сбора, пеней, штрафа) и возвращает возникшую переплату на свой расчетный (лицевой) счет;

· излишняя сумма налога (авансового платежа по налогу, сбора, пеней, штрафа) была принудительно взыскана с организации налоговой инспекцией.

Оповещение о переплате

Обнаружить переплату может как сама организация, так и налоговая инспекция.

Если переплату обнаружила налоговая инспекция, то в течение следующих 10 рабочих дней она должна письменно известить об этом организацию (п. 3 ст. 78 НК РФ). Форма извещения утверждена приказом ФНС России от 25 декабря 2008 г. № ММ-3-1/683.*

Заявление о зачете

Типового образца заявления о зачете нет, поэтому его можно составить в произвольной форме. Налоговая инспекция должна принять решение о зачете в течение 10 рабочих дней с момента получения заявления от организации. Такой порядок предусмотрен пунктом 4 статьи 78 Налогового кодекса РФ.

Заявление можно подать:

· на бумажном носителе за подписью представителя организации;

· в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с усиленной квалифицированной электронной подписью.

Об этом сказано в пункте 4 статьи 78 Налогового кодекса РФ.

В заявлении о зачете необязательно указывать конкретную сумму предстоящего платежа, в счет которого организация просит зачесть переплату (письмо Минфина России от 2 сентября 2011 г. № 03-02-07/1-315). Таким способом можно воспользоваться, если на момент подачи заявления сумма недоимки, в счет которой предполагается зачет, еще не определена (например, если заявление о зачете подано до составления налоговой декларации). После того как размер недоимки станет известен, на ее погашение будет направлена вся сумма имеющейся переплаты*.

Ограничения на зачет

По общему правилу зачесть излишне уплаченные суммы в счет недоимки или в счет предстоящих платежей можно в пределах налогов соответствующей группы (федеральные, региональные, местные)*. Такой порядок зачета предусмотрен пунктом 1 статьи 78 Налогового кодекса РФ. Налоги, которые относятся к той или иной группе, перечислены в статьях 13–15 Налогового кодекса РФ. При этом ЕСХН, единый налог при упрощенке и ЕНВД признаются федеральными налогами (п. 7 ст. 12 НК РФ). Возможность зачета не зависит от нормативов распределения налогов между бюджетами различных уровней и внебюджетными фондами. Например, переплату по НДС можно зачесть в счет уплаты налога на прибыль или в счет ЕНВД. Такой же порядок распространяется и на пени, начисленные по соответствующим налогам. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 18 августа 2009 г. № 03-02-07/1-401, от 4 сентября 2008 г. № 03-02-07/1-363.

Авансовые платежи по налогу на прибыль. Переплата в бюджет. Как вернуть переплату по налогу на прибыль? Информацию читайте в статье.

Вопрос: Перенесенный убыток на начало 2017года - 31 299 442убыток за 1 квартал 2017 года - 26 574 907Сейчас уточняю за 1 полугодие, поскольку не было много подтверждающих документов и предприятие вышло в прибыльприбыль за 1 полугодие 2017 года - 10 714 227 /50% = 5 357 114 20% - 1 071 422 3% - 160 713 17% - 910 709Никогда раньше не выходили в прибыль и естественно никогда не платили ни авансовые платежи, ни сам налог. Вопрос: в какие сроки нужно заплатить? в один этап можно или в несколько?В дальнейшем (за 9 месяцев и 12 месяцев) по прогнозам экономистов предприятие будет опять в убытке…. Вопрос: Сейчас мы заплатим за 1 полугодие, а в дальнейшем мы опять в убытке, то как быть с оплатой за 1 полугодие, как все это учитывать на счетах бух.учета? Можно ли будет вернуть эту оплату в конце года?

Ответ: По итогам полугодия на основании данных декларации в срок до 28.07 организация обязана заплатить авансовый платеж по налогу на прибыль за полугодие в сумме 1 071 422 руб. Если организация платит ежемесячные авансовые платежи (сумма выручки за последние четыре квартала превысила в среднем за каждый квартал 15 млн. руб.), то необходимо рассчитать их сумму на 3 квартал, которая подлежит оплате в сроки: за июль - 28.07, август - 28.08, за сентябрь - 28.09. Законодательство допускает досрочную уплату налога.

Ежемесячный авансовый платеж за 3 квартал рассчитывается по формуле: Авансовый платеж за полугодие - авансовый платеж за 1 кв. / 3. Исходя из данных организации, он составит: (1 071 422 - 0) /3, т.е. в июле и августе сумма составит 357141 руб., в сентябре 357140 руб. Бухгалтерская проводка аванса по налогу на прибыль Дт 99 Кт 68.

Тот факт, что по итогам 9 месяцев организация опять получит убыток, не влияет на уплату авансовых платежей. За несвоевременную уплату налога налоговая инспекция начислит организации пени (ст.75 НК РФ).

Возникшую переплату по налогу на прибыль организация вправе в будущем зачесть или вернуть, данный вопрос регулирует ст.78 НК РФ.

Зачесть переплату можно в счет будущих платежей по налогу на прибыль, либо по другим налогам (пеням, штрафам) соответствующего уровня бюджета (федеральный, региональный, местный). Зачет производится на основании заявления о зачете по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.02.2017 №ММВ-7-8/182.

Чтобы вернуть переплату по налогу на счет организации, в налоговую инспекцию необходимо подать заявление по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.02.2017 №ММВ-7-8/182. Заявление подается на бумажном носителе или электронном виде. Подать его можно в течение 3-х лет с момента возникновения переплаты. Перед возвратом инспекция направит переплату в счет недоимок, при их наличии. Предварительно по инициативе инспекции может быть проведена сверка расчетов с бюджетом. Решение о возврате принимается в течение 10 дней со дня получения заявления. Если проводилась сверка, то со дня подписания акта сверки. Инспекция обязана уведомить организацию в течение 5 дней о согласии или отказе в возврате. Вернуть переплату организация обязана в течение одного месяца с момента получения заявления.

Как перечислять налог на прибыль ежеквартально

Срок перечисления авансового платежа по налогу на прибыль - не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (п. 1 ст. 287 , п. 3 ст. 289 НК РФ).

Ежемесячный платеж по налогу на прибыль в течение II квартала рассчитывайте по формуле:

Ежемесячный платеж в течение III квартала рассчитывайте по формуле:

Ежемесячный платеж в течение IV квартала рассчитывайте по формуле:

Ежемесячные авансовые платежи перечисляйте в бюджет не позднее 28-го числа каждого месяца квартала (п. 1 ст. 287 НК РФ). Например, за I квартал перечисляйте три платежа: до 28 января, до 28 февраля и до 28 марта.

Каждый месяц перечисляйте 1/3 квартального авансового платежа, который вы заявили в декларации по прибыли на очередной отчетный период. Неважно, какую прибыль или убыток организация получит.

Авансы компания вправе перечислить досрочно. К примеру, все три платежа за I квартал можно заплатить 20 января. А ежемесячные платежи за следующий квартал - вместе с доплатой налога за истекший квартал.

Приостанавливать авансовые платежи нельзя, за это инспекторы выпишут штраф . Если в начале квартала выяснилось, что по итогам прибыль будет меньше запланированной, продолжайте перечислять платежи в заявленных суммах. Переплату потом зачтете или вернете .

Если сумму квартального платежа нельзя поделить на 3 без остатка, то остаток прибавляйте к платежу за последний месяц квартала (п. 5.11 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 19 октября 2016 г. № ММВ-7-3/572).

По расчету авансовый платеж может получиться отрицательным или равным нулю. Тогда за этот квартал ничего не нужно перечислять в бюджет (абз. 6 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Если компания получает доходы, облагаемые по нулевой ставке, то начислять и платить авансы по налогу не нужно. Например, сельхозпроизводители, которые не перешли на ЕСХН, но соответствуют критериям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ. Раз ставка - 0 процентов, то налог и авансы равны нулю (п. 1.3 ст. 284 НК РФ).

Как вернуть или зачесть излишне уплаченные (взысканные) суммы - налоги, пени, штрафы

Если у организации есть недоимка по другим налогам (сборам, пеням, штрафам), то в первую очередь сумма переплаты направляется на ее погашение. Инспекция может самостоятельно решить, в счет какой недоимки засчитать переплату, и сообщить об этом организации.

Причем зачесть переплату коммерческой организации инспекция вправе без помощи суда.

Также организация вправе подать в инспекцию заявление о зачете с указанием, в счет какого налога (сбора, пеней, штрафа) зачесть переплату. Инспекция может предварительно назначить сверку расчетов с бюджетом.

В любом случае инспекция принимает решение о зачете излишне уплаченных сумм в счет недоимки в течение 10 рабочих дней:

• с момента обнаружения переплаты, если организация не обращалась в инспекцию с заявлением о зачете в счет конкретного платежа;
• со дня получения заявления организации о зачете в счет конкретного платежа (если организация подала такое заявление);
• со дня подписания акта о сверке расчетов с бюджетом (если инспекция и организация провели сверку);
• с момента вступления в силу решения суда (в т. ч. если организация добилась зачета через суд).

Такой порядок предусмотрен пунктом 5

Направлять переплату на погашение недоимки по налогам или задолженности по пеням и штрафам другого налогоплательщика нельзя. Такой зачет Налоговым кодексом РФ не предусмотрен ().

Зачет в счет предстоящих платежей

Если недоимки по другим налогам (сборам, пеням, штрафам) у организации нет, переплату можно зачесть в счет предстоящих платежей в бюджет. Такое решение налоговая инспекция принимает по заявлению организации. Предварительно могут назначить сверку расчетов с бюджетом .

Засчитывать переплату в счет будущих платежей по налогам (сборам, пеням, штрафам) других налогоплательщиков нельзя. Такой зачет Налоговым кодексом РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 6 марта 2017 № 03-02-08/12572).

Как заявить о зачете

Заявления о зачете подайте по форме , утвержденной .

В заявлении есть строка для указания суммы, направляемой в счет погашения недоимки. Однако на момент подачи такого заявления вы можете и не знать точную сумму недоимки, в счет которой предполагается зачет. Например, если подаете заявление до составления налоговой декларации.

Если сумму долга перед бюджетом не знаете, то сумму предстоящего платежа, в счет которого организация просит зачесть переплату, в заявлении можете не указывать (письмо Минфина России от 2 сентября 2011 г. № 03-02-07/1-315). После того как размер недоимки станет известен, инспекция направит всю сумму имеющейся переплаты на ее погашение.

Чтобы вернуть переплату по налогу на расчетный (лицевой) счет организации, в налоговую инспекцию нужно подать заявление (п. 6 ст. 78 НК РФ). Форма его утверждена приказом ФНС России от 14 февраля 2017 № ММВ-7-8/182 .

Заявление можно передать в инспекцию на бумажном носителе или в электронном виде (с усиленной квалифицированной подписью по телекоммуникационным каналам). Рекомендуемый электронный формат заявления утвержден приказом ФНС России от 23 мая 2017 № ММВ-7-8/478 .

Перед тем как вернуть сумму переплаты, инспекция направит ее на погашение недоимок (если они есть) по другим налогам (пеням, штрафам) (п. 6 ст. 78 НК РФ). Предварительно по инициативе инспекции или организации может быть проведена сверка расчетов с бюджетом .

Решение о возврате

Решение о возврате переплаты инспекция должна принять в течение 10 рабочих дней со дня получения заявления, если сверка расчетов не проводилась. Или же со дня подписания акта сверки, если сверка была. Такой порядок предусмотрен пунктом 8 статьи 78 Налогового кодекса РФ.

Инспекция обязана известить организацию о согласии на возврат или отказе в возврате в течение пяти дней со дня принятия решения (п. 9 ст. 78 НК РФ).

Срок возврата

Вернуть переплату налоговая инспекция обязана в течение одного месяца с того дня, как получила заявление от организации (п. 6 ст. 78 НК РФ).

Ситуация: может ли налоговая инспекция задержать возврат переплаты по налогу более чем на один месяц

Да, может. Но лишь на период камеральной проверки декларации, по которой возникла переплата.

Чтобы вернуть излишне уплаченную сумму, инспекторы сначала проведут камеральную проверку декларации, по которой возникла переплата. Максимальный срок камеральной проверки - три месяца, а по декларациям по НДС иностранных организаций, которые оказывают электронные услуги , - шесть месяцев (п. 2 ст. 88 НК РФ).

Поэтому если организация подала заявление о возврате переплаты одновременно с декларацией, по которой возникла переплата, то срок возврата может увеличиться до четырех (шести) месяцев. Проценты за просрочку в пределах этого срока налоговая инспекция платить не обязана.

Аналогичная точка зрения в письмах Минфина России от 21 февраля 2017 № 03-04-05/9949 , от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/1/317 и пункте 11 письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98.

Проценты за несвоевременный возврат

Организация вправе получить сумму переплаты с начисленными на нее процентами, если инспекторы вернули деньги позже срока . В таком случае инспекторы принимают решение о возврате переплаты с процентами и отправляют поручение на возврат в территориальное управление Казначейства России (п. 8 ст. 78 НК РФ).

То есть переплату с процентами за задержку выплатит территориальное управление Казначейства России (п. 11 ст. 78 НК РФ). А налоговые инспекторы лишь контролируют правильность расчета процентов, и если есть ошибка, то в течение трех дней они поручают территориальному управлению Казначейства России доплатить недостающую сумму (п. 12 ст. 78 НК РФ).

Сумму процентов можете проверить по формуле:

Проценты за задержку возврата переплаты по налогу (сбору, пеням, штрафу)

=

Сумма переплаты

?

Количество календарных дней просрочки, включая день возврата средств на счет организации

?

Ставка рефинансирования , действовавшая в период просрочки

:

Количество календарных дней в году

Такой порядок расчета процентов установлен пунктами

Для организации обнаруженная и возвращенная сумма налога на прибыль, переплаченная за прошлые годы - нежданный подарок, но для бухгалтера - неприятный сюрприз, если эта переплата по итогам налогового периода учтена не была. О бухгалтерском и налоговом учете, а также о том, как исправить ошибку в этой ситуации рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ольга Подволокина и Светлана Мягкова.

В 2012 году по данным сверки с налоговой инспекцией была выявлена переплата по налогу на прибыль за прошлые годы. При этом в бухгалтерском учете разница между дебетовым и кредитовым сальдо по счету 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", отсутствует. Организацией было подано заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога в налоговую инспекцию. Налоговая инспекция в 2012 году возвратила ей сумму излишне уплаченного налога на прибыль. Организация применяет ПБУ 18/02. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете данную ситуацию?

Налоговый учет

Переплата по налогам - это излишне уплаченные или ошибочно перечисленные деньги организации в пользу государственного бюджета. Что делать, если обнаружена переплата по налогу на прибыль, как зачесть или вернуть ее. Разберем этот вопрос подробно.

В реальной жизни без ошибок не живет ни один бухгалтер — это обычная плата за профессионализм. Сначала ошибки — потом опыт. Переплата в бюджет — весьма распространенная проблема. Для начала разберемся, в каких случаях она возникает. Теоретически может быть несколько вариантов:

• ошибка бухгалтера, например, в сумме указан лишний ноль;
• сумма дважды перечислена в бюджет, например, из-за ошибки банка;
• фактическая хозяйственная деятельность организации в течение отчетного года не соответствовала планируемой, например, получены убытки, а не доход, но авансовые платежи перечислены в бюджет.

В первую очередь нужно решить, что делать: возвращать излишне уплаченную в бюджет сумму на счет организации или проводить зачет в счет уплаты недоимки или будущих платежей.

Возможные варианты действий

Процедура возврата и зачета регулируется статьей 78 НК РФ. Для удобства представим ее в виде схемы.

Поэтапно всю процедуру можно представить таким образом:

1. Устанавливаем факт излишней уплаты в бюджет.
2. Проверяем, есть ли недоимка по любому из налогов, пени или штрафы, в счет которых инспекция может зачесть излишне уплаченные суммы.
3. Проверяем, не нужно ли одновременно уточнить декларацию.
4. Определяем наши предпочтения, доступно два варианта: возврат или зачет средств.
5. Проводим сверку по платежам в бюджет.
6. Готовим необходимые заявления.
7. Отправляем в инспекцию необходимый пакет документов.

Как выявить

Прежде чем приступить к заполнению заявления на возврат или зачет налогов, необходимо выявить, существует ли эта заветная сумма или это просто бухгалтерская описка в учете. Итак, как выявить переплаченную сумму по налогам.

Шаг № 1. Проверяем свою бухгалтерию.

Конечно, в первую очередь необходимо проверить правильность регистрации операций в бухгалтерском учете организации. Вполне возможно, что ошибка закралась не в платежном поручении, а в том, как бухгалтер составил проводку. Особое внимание следует обратить на порядок регистрации проводок в специализированных программах по ведению бухучета.

Что проверить? Бухгалтерские счета и аналитику по ним (КБК, субсчет, КОСГУ, вид платежа и прочее). Пересортица по КБК или типу операции (пеня, налог, штраф) — это самые распространенные ошибки в бухгалтерских программах.

После проверки обязательно сформируйте оборотно-сальдовую ведомость и карточку счета за интересующий вас период. Это необходимо, чтобы проверить, исправлены ошибки или нет.

Шаг № 2. Сверяемся с банком.

Если ошибок в бухучете не обнаружено, проверьте банковские выписки. Верно ли разнесены операции в учете, правильно ли банк исполнил платежные поручения.

В банковской выписке можно выверить получателя налога, КБК и другие реквизиты оплаты, именно по этим показателям сверьте данные бухгалтерского учета. Обнаруженные ошибки исправьте в учете. При ошибке банка обратитесь в территориальное отделение для решения проблемы. Стоит отметить, что банковские ошибки — это единичные случаи.

Шаг № 3. Сверка с ФНС по налогам и взносам.

По итогам сверки с ФНС определяем переплаченную сумму по налогам. Теперь решаем, что выбрать: зачесть или оформить возврат налогов.

Как зачесть

По общим правилам, любой федеральный налог, в том числе на прибыль, можно зачесть в счет будущих платежей по любому другому федеральному платежу или штрафов и пеней в федеральный бюджет. При этом имеющаяся недоимка погашается инспекцией самостоятельно и не требует участия организации. Однако за последней сохраняется право подать обращение на зачет переплаты по налогам, заявление для этого подается в инспекцию по месту учета организации в бумажном или электронном виде.

Для отражения операции зачета, согласно плану счетов, утвержденному Приказом 94н, для бюджетных учреждений используются счета по аналогии.

Заявление о зачете

Обратите внимание, что чиновники утвердили новые унифицированные бланки заявлений. Так, заявление на зачет налогов следует заполнять в новом формате КНД 1150057, утвержденном Приказом ФНС России от 14.02.2017 № ММВ-7-8/182@ (ред. от 30.11.2018). Использовать произвольную форму обращения в ФНС теперь не рекомендуется.

Как заполнить

В первую очередь отметим, что подавать заявление на зачет требуется отдельно по каждому виду налога, сбора или взноса. Объединить фискальные платежи в одном документе нельзя.

Если организация зарегистрирована сразу в нескольких ИФНС, например имеет несколько филиалов или обособленных подразделений, то подать документ следует именно в то отделение инспекции, в котором возникла переплата по налогам.

Инструкция по заполнению:

1. В шапке документа указываем ИНН и КПП налогоплательщика-заявителя.
2. Номер заявления — это порядковый номер для текущего года.
3. Статус плательщика: для организации это либо «1» — налогоплательщик, либо «4» — налоговый агент.
4. Внесите статью НК РФ, в соответствии с которой осуществляем зачет. Укажите в поле номер статьи: «176» — для зачета НДС, «203» — для акциза и «78» — для остальных фискальных платежей (налогов, сборов, взносов).
5. Вид платежа выберите из предложенного перечня. Например, для зачета по налогу на прибыль выбираем «1», для зачета пеней по НДС — «4».
6. Затем определяем период либо конкретную дату, за которую образовалась переплаченная сумма. Например, за январь 2019 г. — МС.01.2019, за 1 квартал 2019 — КВ.01.2019, за 1 полугодие — ПЛ.01.2019, за год — ГД.00.2019. Конкретную дату указываем, если законодательством установлена точная дата подачи декларации или уплаты налога. Например, 28.03.2019 для уплаты налога на прибыль.
7. ОКТМО — код соответствует коду места постановки налогоплательщика на учет.
8. Укажите КБК соответствующий налогу, сбору, взносу, по которому выявлена переплата.
9. На втором листе документа укажите переплаченную сумму в рублях и копейках. Затем определите, на что следует перенаправить платеж: «1» — на недоимку, «2» — на будущие периоды. Укажите налоговый период для зачета в счет будущих платежей.
10. Впишите ОКТМО по месту зачисления платежа.
11. КБК налога, сбора, взноса, в счет которого производится зачет.
12. Последнюю страницу (раздел «Сведения о физическом лице, не являющемся индивидуальным предпринимателем») учреждения не заполняют.

Образец заполнения

Как вернуть

Возвратом денежных средств имеет смысл заниматься, когда вы уверены, что у организации нет долгов по оплате налогов, уплате пеней и штрафов. В идеале нужно получить акт сверки с налоговой инспекцией. Имейте в виду, возврат произведут только после погашения имеющейся недоимки. В противном случае заявление на возврат отклонят.

Если руководитель организации принял решение, что излишне уплаченную сумму требуется вернуть, необходимо заполнить заявление на возврат переплаты по налогам, сроки перечисления на расчетный счет организации при этом исчисляются с момента подачи заявления и составляют не более одного календарного месяца.

Возврат переплаченной суммы нужно отразить стандартной проводкой.

Обратите внимание, что претендовать на возврат денежных средств из бюджета следует с учетом сложившихся обстоятельств. Например, по ежемесячным платежам, таким как страховые взносы или НДФЛ, возвращать переплаченные суммы не имеет смысла, ведь уже в следующем месяце организация снова начислит заработную плату и исчислит платежи в счет страхового обеспечения. Однако если речь идет о реорганизуемой или ликвидируемой компании, то возврат оправдан.

Также следует учитывать плановые показатели деятельности компании. Например, если бюджетное учреждение ранее оказывало платные услуги. По итогам предоставленной отчетности в ФНС была выявлена излишне уплаченная сумма НДС. Однако предпринимательская деятельность прекращена по решению учредителя. Напомним, что бюджетники освобождены от уплаты НДС по деятельности, финансируемой за счет субсидий. Следовательно, обязанности исчислять и уплачивать НДС в текущем периоде у учреждения нет. И зачесть переплату в счет будущих начислений НДС не получится (платные услуги прекращены). Именно в таком случае нужно оформить заявление на возврат переплаты по налогу.

Но даже в такой ситуации учреждение вправе перебросить излишне уплаченные деньга на другие платежи. Например, на погашение задолженности по транспортному, земельному налогу или же по налогу на имущество. Следовательно, решение должно отвечать и положениям законодательства и удовлетворять потребности налогоплательщика.

Заявление о возврате

Подчеркнем, что заявление на возврат переплаты налога, образец и бланк которого можно скачать ниже, обязательно к составлению, а подать его можно в письменной или электронной форме.

Повторимся, что бланк КНД 1150058 «Заявление на возврат налога» изменен. Используйте в работе форму, утвержденную Приложением № 8 к Приказу ФНС России от 14.02.2017 № ММВ-7-8/182@ (ред. от 30.11.2018).

Заявление на возврат налога, актуальный бланк

Как заполнить заявление на возврат налога

Заявление на возврат налога заполняется по аналогичным правилам. Обратите внимание, что сама обновленная форма КНД 1150058 уже содержит детальные инструкции и подсказки к заполнению.

Документ может быть оформлен только в отношении конкретного фискального платежа. Объединить несколько видов переплат в одном заявлении на возврат нельзя. Даже если налогоплательщик возвращает излишне уплаченные пени и штрафы по одному сбору, то придется подготовить два заявления на возврат. Одно — для пени по налогу, второе заявление — на возврат штрафа. Так как для каждого платежа определяется соответствующий код бюджетной классификации — КБК.

Заявление на возврат налога подавайте именно в то отделение ФНС, в котором налогоплательщик поставлен на учет. Если переплаченная сумма выявлена по обособленному подразделению, заявите о ней в ИФНС по месту постановки на учет ОП.

Инструкция по заполнению заявления на возврат налога, ключевые аспекты:

1. КПП следует указывать код, присвоенный организации либо обособленному подразделению в налоговом органе, в который подаете заявление на возврат налога.
2. Верно укажите причину образования переплаты. Доступно несколько вариантов на выбор. Например, при излишней уплате укажите в заявлении на возврат налога код «1». Если же налогоплательщик претендует на возмещение НДС или акцизов из бюджета, то впишите «3».
3. Детализируйте вид платежа, по которому оформляете возврат денежных средств из бюджета. Если возвращаете сумму по основному обязательству, пропишите в заявлении на возврат «1», для возмещения излишне уплаченных пеней — «4», по штрафам — «5».
4. В раздел «Сведения о счете» заявления на возврат налога внесите необходимую информацию о банковской организации, в которой открыт соответствующий расчетный счет. Затем укажите вид счета, согласно расшифровке, обозначенной в пункте 6 правил заполнения (смотри саму форму КНД 1150058). Получатель — это организация-заявитель.

Обратите внимание, что для учреждений бюджетной сферы предусмотрены исключительные правила заполнения. Так, к примеру, бюджетное учреждение в пункте «Наименование банка» должно указать наименование органа Федерального казначейства, в котором открыт лицевой счет. Номер счета — это стандартные 20 знаков. А вот получатель платежа для бюджетников — это не наименование организации, как например, должны прописать НКО или коммерческие фирмы. В данном пункте необходимо указать код «3» и вписать наименование органа, осуществляющего открытие и ведение лицевых счетов. В большинстве случаев это территориальное отделение органа Федерального казначейства.

Номер лицевого счета и КБК зачисления НКО и коммерческие фирмы не указывают. А вот учреждениям госсектора заполнять пункты обязательно. Номер лицевого счета — это уникальный номер (может содержать не только цифры, но и латинские буквы). А вот КБК определяется для каждого типа учреждения в индивидуальном порядке:

• автономные проставляют нули в коде бюджетной классификации;
• бюджетные — указывают КБК 00000000000000000130;
• казенные — заполняют КБК в соответствии с Приказом Минфина № 132н.

Последний раздел заявления на возврат налога заполнять не нужно. Он предназначен для физических лиц.

Образец заполнения заявления для бюджетного учреждения

Особые случаи

Иногда происходит излишняя уплата по федеральному налогу и недоплата по тому, который регулируется субъектом, то есть платежи осуществляются на разные уровни бюджетной системы. Это называют нарушением межбюджетного регулирования, и такие случаи регулируются не статьей 78 НК РФ, а и Бюджетным кодексом.

Прежде всего в такой ситуации необходимо уточнить платеж по налогу, из-за которого возникла проблема. А затем для исправления положения написать и направить в налоговую инспекцию письмо об уточнении реквизитов платежного поручения в части кода бюджетной классификации. Составляется оно в свободной форме, а подается в письменном или электронной виде.

Письмо об уточнении реквизитов

При составлении такого письма вы можете воспользоваться предоставленным шаблоном, указав данные и реквизиты вашей организации.

Задавайте вопросы, и мы дополним статью ответами и пояснениями!