При установлении размера ущерба, причиненного казенному учреждению, следует исходить из текущей восстановительной стоимости активов. Как определяется такая стоимость?

Обязательные общие требования к учету расчетов по суммам выявленных недостач, хищений денежных средств, иных ценностей, по суммам потерь от порчи материальных ценностей, другим суммам причиненного ущерба имуществу учреждения, подлежащим возмещению виновными лицами в размере ущерба, определены Инструкцией № 157н .

В соответствии со ст. 220 Инструкции № 157н размер ущерба, причиненного недостачами, хищениями, устанавливается исходя из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба, под которой понимается сумма денежных средств, необходимая для восстановления указанных активов.

Порядок определения текущей восстановительной стоимости Инструкцией № 157н не установлен. При разработке такого порядка Минфин рекомендует использовать методы, аналогичные методам определения текущей оценочной стоимости (Письмо Минфина РФ от 23.12.2016 № 02‑07‑10/77576 ).
Напомним, что текущая оценочная стоимость представляет собой сумму денежных средств, которая может быть получена в результате продажи активов на дату принятия к учету. Порядок ее определения в целях оприходования на баланс учреждения объектов нефинансовых активов установлен п. 25 Инструкции № 157н .

В частности, определение текущей оценочной стоимости производится на основе цены (подтвержденной документально или экспертным путем), действующей на дату принятия к учету (оприходования) имущества, на данный или аналогичный вид имущества. При установлении такой стоимости комиссия по поступлению и выбытию активов, созданная в учреждении на постоянной основе, использует:

– информацию о ценах на аналогичные материальные ценности, полученную в письменной форме от организаций-изготовителей;
– сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;
– экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов.

Порядок определения текущей восстановительной стоимости необходимо закрепить в локальном нормативном акте учреждения (например, в учетной политике). Как отразить в бюджетном учете операции по возмещению ущерба, причиненного имуществу казенного учреждения (недостача нефинансовых активов), в сумме текущей восстановительной стоимости активов?

Порядок отражения в учете операций по расчетам по суммам причиненного ущерба имуществу казенного учреждения, подлежащим возмещению виновными лицами, регламентирован Инструкцией № 162н .
В части выявленной недостачи нефинансовых активов в бюджетном учете отражаются следующие операции:

Содержание операции		Дебет		Кредит	Положения Инструкции № 162н
Выявлены недостачи имущества
Отражены суммы выявленных недостач нефинансовых активов, отнесенных на виновных лиц		1 209 хх 560		1 401 10 172	Пункт 86
Возмещены недостачи виновными лицами
Отражено возмещение недостач в денежной форме:					Пункты 86 , 104 , 109
– в кассу учреждения	1 201 34 510		1 209 хх 660
– в доход бюджета (учреждение наделено полномочиями по администрированию кассовых поступлений в бюджет)	1 210 02 ххх
– в доход бюджета (учреждение является получателем бюджетных средств, за ним не закреплены полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет)	1 303 05 830 1 304 04 ххх		1 209 хх 660 1 303 05 730
Отражено возмещение недостач в натуральной форме	1 401 10 172		1 209 хх 660
Списаны суммы выявленных недостач
Списаны объекты нефинансовых активов в результате недостач:					Пункты 10 , 13 , 26 , 27 , 29
а) основные средства	1 104 xx 410 1 401 10 172		1 101 xx 410
б) нематериальные активы	1 104 39 420 1 401 10 172		1 102 30 420
в) материальные запасы (в том числе сверх норм естественной убыли)	1 401 10 172		1 105 хх 440
г) готовая продукция	1 401 10 172		1 105 37 440
д) торговая наценка по товарам, списанным в результате недостачи (методом «красное сторно»)	1 401 10 130		1 105 39 340

Сумма взысканного ущерба подлежит перечислению в доход соответствующего бюджета (п. 3 ст. 41 БК РФ ).

В казенном учреждении выявлена недостача многофунционального устройства (МФУ). Его первоначальная стоимость составила 18 000 руб., начисленная амортизация – 100%. Восстановительная стоимость МФУ определена комиссией учреждения в размере 20 000 руб. Работник, виновный в причинении ущерба, добровольно возместил недостачу путем перечисления денежных средств в доход бюджета. За учреждением не закреплены полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет.

В бюджетном учете данные операции следует отразить проводками:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана стоимость МФУ в результате недостачи	1 104 34 410	1 101 34 410	18 000
Отнесена недостача МФУ на счет виновного лица (по восстановительной стоимости)	1 209 71 560	1 401 10 172	20 000
Возмещена недостача МФУ:
– отражено перечисление виновным лицом денежных средств в счет возмещения ущерба в доход бюджета	1 303 05 830	1 209 71 660	20 000
– отражены расчеты между казенным учреждением и администратором доходов бюджета, осуществляющим отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет, оформленные извещениями (ф. 0504805)	1 304 04 410	1 303 05 730	20 000

В казенном учреждении выявлена недостача специальной одежды на сумму 4 000 руб. Восстановительная стоимость спецодежды определена комиссией учреждения, она равна балансовой (4 000 руб.). Сумма недостачи возмещена виновным лицом в натуральной форме.

В учете казенного учреждения данные операции отразятся следующими корреспонденциями счетов: Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного само­управления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Основные средства отражаются по первоначальной, восстановительной, текущей, остаточной, ликвидационной стоимости. Правила формирования стоимости основных средств в бухгалтерском учете и налогообложении нередко различаются.

Первоначальная стоимость основных средств складывается на момент их приобретения организацией. Она определяется для объектов:

• изготовленных в самой организации, а также приобретенных за плату у других организаций и лиц, — по фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме предусмотренных законодательством случаев);
• внесенных учредителями в счет вклада в уставный капитан, — по договорной стоимости;
• полученных организацией безвозмездно, — по текущей рыночной цене на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы;
• приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств,- исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров;
• приобретенных в иностранной валюте, — производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы;
• принятых основных средств, признанных излишками по результатам инвентаризации,- по текущей рыночной стоимости;
• детали, узлы и агрегаты выбывшего объекта, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы — по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;
• капитальные вложения организации в многолетние насаждения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) включаются в состав основных средств в конце отчетного года в сумме затрат независимо от даты окончания комплекса работ;
• находящийся в собственности двух или нескольких организаций объект отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в обшей собственности;
• затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств либо увеличивают первоначальную стоимость, либо учитываются на счете основных средств обособленно.

Восстановительная стоимость основных средств — это стоимость их воспроизводства на определенный период, которая определяется путем проведения переоценки. Согласно ПБУ 6/01 организациям предоставлено право осуществлять переоценку на конец отчетного года с использованием индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Текущая (восстановительная) стоимость объектов основных средств — сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

Текущая рыночная стоимость — эта сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость - первоначальная или восстановительная стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации.

Ликвидационная стоимость - это стоимость продажи объектов при банкротстве или ликвидации организации на основе свободного аукциона и открытой продажи объектов по текущей рыночной стоимости.

В МСФО 16 ликвидационной стоимостью признается сумма, которая может быть получена за актив, отработавший весь срок полезной службы, за вычетом затрат на продажу.

В указанном международном стандарте дается определение справедливой стоимости объектов основных средств, которая используется при обмене активами. Справедливая стоимость — стоимость актива в сделке между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.

Переоценка объектов основных средств производится с целью определения текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств путем приведения первоначальной стоимости объектов основных средств в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому учет)" «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». После окончания названных способов восстановления основных средств связанные с ними затраты увеличивают первоначальную стоимость объектов, если в результате восстановления улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (к примеру, срок полезного использования, мощность, качество применения) объекта основных средств.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаше одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. При определении текущей (восстановительной) стоимости привлекаются данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат.

При принятии решения о переоценке объектов основных средств, входящих в однородную группу объектов (здания, сооружения, транспортные средства и т.п.), организации следует учитывать, что в последующем объекты основных средств однородной группы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость указанных объектов основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценке объектов основных средств должна предшествовать подготовительная работа, в частности подготовка перечня подлежащих переоценке объектов, проверка их напичия. В перечне рекомендуется привести такие сведения об объектах основных средств: наименование и инвентарный номер; дата приобретения, сооружения, изготовления; дата принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы и ввода в эксплуатацию. Решение организации о проведении переоценки по состоянию на конец отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных средств.

Исходными данными для переоценки основных средств служат: первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если данный объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года: сумма амортизации, начисленной за все время использования объекта по состоянию на указанную дату: документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 1 января отчетного года.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

В бухгалтерском учете результаты переоценки основных средств отражаются на счетах 01 «Основные средства». 02 «Амортизация основных средств», 83 «Добавочный капитан» и . Корреспонденции счетов бухгалтерского учета различны в разных ситуациях (табл. 1).

Таблица 1. Записи на счетах бухгалтерского учета переоценки основных средств (ОС)

Хозяйственная операция	Дебет счета Кредит счета
1. Объекты основных средств ранее не переоценивались
1.1. Дооценка стоимости обьекта ОС: на сумму увеличения первоначальной стоимости объекта ОС; на сумму увеличения начисленной амортизации по объекту ОС	01 «Основные средства» 83 «Добавочный капитал»	83 «Добавочный капитал»02 «Амортизация ОС»
1.2. Уценка основных средств: на сумму уменьшения первоначальной стоимости объекта ОС: на сумму уменьшения начисленной амортизации объекта ОС	84 02 «Амортизация ОС»	01 «Основные средства» 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
2. Объекты основных средств ранее переоценивались
2.1. Дооценка после ранее произведенной уценки стоимости объектов ОС: на сумму ранее произведенного уменьшения первоначальной стоимости объекта ОС (в пределах суммы уценки); на сумму ранее произведенного уменьшения начисленной амортизации по объекту ОС: на сумму увеличения текущей (восстановительной) стоимости объекта ОС (свыше суммы уценки); на сумму увеличения начисленной амортизации по объекту ОС (свыше суммы уценки)	01 «Основные средства» 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» 01 «Основные средства» 83 «Добавочный капитал»	84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» 02 «Амортизация ОС» 83 «Добавочный капитал» 02 «Амортизация ОС»
2.2. Уценка после ранее произведенной дооценки стоимости объектов ОС: на сумму ранее произведенного увеличения первоначальной стоимости объекта ОС; на сумму ранее произведенного увеличения начисленной амортизации по объекту ОС; на сумму уменьшения текущей (восстановительной) стоимости объекта ОС (свыше суммы дооценки); на сумму уменьшения начисленной амортизации по объекту ОС (свыше суммы дооценки)	«Добавочный капитал» 02 «Амортизация ОС» 01 «Основные средства» «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»	«Основные средства» «Добавочный капитал» «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» «Амортизация ОС»

1. Объект основных средств не переоценивался ранее (производится пересчет первоначальной стоимости объекта и суммы начисленной амортизации):

• осуществляется дооценка;
• осуществляется уценка.

2. Объект основных средств переоценивался ранее (производится пересчет текущей (восстановительной) стоимости объекта и суммы начисленной амортизации):

• осуществляется дооценка после ранее произведенной уценки стоимости объектов ОС;
• осуществляется уценка после ранее произведенной дооценки стоимости объектов ОС.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки списывается (переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль):

• Д-т 83 «Добавочный капитан»
• К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Оценка основных средств

Выделяют три вида оценки основных средств:

• первоначальная стоимость;
• восстановительная стоимость;
• остаточная стоимость.

В соответствии с действующим порядком основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной или восстановительной стоимости.

Первоначальная стоимость основных средств

Первоначальная стоимость определяется по-разному в зависимости от источников (каналов) поступления основных средств.

Таблица 2. Оценка основных средств

Источник поступления основных средств	Первоначальная стоимость
Приобретение за плату, создание (строительство)	Фактически произведенные расходы но приобретению, сооружению и изготовлению: Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику Расходы по доставке, монтажу, установке Стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств
	Регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением прав на объект основных средств Таможенные пошлины и иные платежи Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекга основных средств
Приобретение по договору мены	Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче предприятием. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, но которой в сравнимых обстоятельствах обычно предприятие определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей)
Вклад в уставный капитал	Денежная оценка, согласованная с учредителями, если иное не предусмотрено законодательством РФ
Дарение (безвозмездно)	Рыночная стоимость на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету
Приобретение за плату объекта основных средств, бывших в эксплуатации	Сумма фактических затрат по покупке и расходов но доставке, монтажу и др.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, ус тановленных законодательством РФ и Г1БУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях:

• достройки;
• дополнительного оборудования;
• реконструкции;
• частичной ликвидации;
• переоценки.

Восстановительная стоимость основных средств

Восстановительная стоимость — это затраты предприятия по воспроизводству объекта основных средств в конкретных экономических условиях (в современных условиях).

По восстановительной стоимости основные средства оцениваются в результате их переоценки.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств но текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало следующего отчетного года.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации.

• Дебет 01 «Основные средства»
• Кредит 83 «Добавочный капитал» — увеличение балансовой стоимости числящихся на балансе предприятия и введенных в действие в отчетном году основных средств до их восстановительной стоимости.
• Дебет 83 «Добавочный капитал»

Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

• Дебет 01 «Основные средства»
• Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — увеличение балансовой стоимости числящихся на балансе предприятия и введенных в действие в отчетном году основных средств до их восстановительной стоимости.
• Кредит 02 «Амортизация основных средств» — увеличение суммы амортизации основных средств в результате переоценки.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).

• Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
• Кредит 01 «Основные средства» — уменьшение балансовой стоимости числящихся на балансе предприятия и введенных в действие в отчетном году основных средств до их восстановительной стоимости.
• Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — уменьшение суммы амортизации основных средств в результате переоценки.

Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

• Дебет 83 «Добавочный капитал»
• Кредит 01 «Основные средства» — уменьшение балансовой стоимости числящихся на балансе предприятий и введенных в действие в отчетном году основных средств до их восстановленной стоимости.
• Дебет 02 «Амортизация основных средств»
• Кредит 83 «Добавочный капитал» — уменьшение суммы амортизации основных средств в результате переоценки.

Остаточная стоимость — разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью основных средств и суммой начисленной амортизации.

По остаточной стоимости основные средства отражаются в бухгалтерском балансе.

В бухгалтерском учете основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА) наряду с первоначальной и остаточной стоимостью активов выделяют также стоимость восстановительную. Напомним, что первоначальная стоимость активов - это стоимость, по который объект отражается в момент его принятия к бухгалтерскому учету. А остаточная стоимость амортизируемого объекта - это его учетная величина, уменьшенная на сумму начисленной по объекту амортизации. А что понимается под восстановительной стоимостью?

Восстановительная стоимость ОС

Восстановительная стоимость основных средств - это стоимость, по которой объект ОС учитывается после того, как по нему была произведена переоценка. Можно сказать, что восстановительная стоимость ОС — это переоцененная первоначальная стоимость основного средства. При этом не важно, уменьшилась или увеличилась в результате переоценки первоначальная стоимость основного средства.

Переоценка объектов ОС проводится для определения реальной стоимости объектов основных средств. Для этого первоначальная стоимость ОС приводится в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки (п. 41 Приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н).

Напомним, что переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости коммерческая организация может не чаще одного раза в год. При этом дата, на которую производится переоценка, — это 31 декабря отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01).

Проводить переоценку ОС и, следовательно, определять по ним восстановительную стоимость - это право, а не обязанность организации. Однако если объекты ОС все же однажды подверглись переоценке, делать это в последующем придется регулярно, чтобы учетная стоимость ОС существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка ОС проводится путем индексации или прямого пересчета их стоимости по документально подтвержденным рыночным ценам (п. 43 Приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н).

Для определения восстановительной стоимости ОС могут быть использованы:

• данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей;
• сведения об уровне цен, имеющиеся у Росстата или других организаций;
• сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ и специальной литературе;
• оценка бюро технической инвентаризации;
• заключения экспертов о восстановительной стоимости ОС.

О том, как переоценка объектов основных средств до восстановительной стоимости отражается в бухгалтерском учете организации, мы рассказывали в нашей отдельной .

Восстановительная стоимость НМА

Переоцениваться могут не только объекты основных средств, но и нематериальные активы организации.

Если по определенным группам НМА существует активный рынок, коммерческая организация на конец года может переоценивать такие группы НМА по данным этого рынка. Как и в отношении ОС, переоценка НМА может проводиться не чаще 1 раза в год (п. 17 ПБУ 14/2007).

При этом, как и основные средства, те объекты НМА, по которым было принято решение о переоценке, в последующем должны переоцениваться регулярно, чтобы их учетная стоимость существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости (п. 18 ПБУ 14/2007).

Уровень существенности при решении вопроса о переоценке объектов ОС и НМА организация устанавливает самостоятельно и закрепляет это в своей .

Восстановительная стоимость представляет собой стоимость основных фондов, скорректированную от первоначальной в результате проведенной переоценки объекта. Действующее законодательство разрешает коммерческим организациям регулярно (не чаще одного раза в год) пересматривать стоимость ОС , ориентируясь на изменение рыночных цен и принимая во внимание прогнозируемую инфляцию.

Возможность переоценивания имущества существует как для основных фондов, так и для нематериальных активов (НМА). Регулируют применение этой нормы ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007, хотя применительно к НМА законодатель использует термин «текущая рыночная стоимость» с приближенным значением к понятию «восстановительная». Поговорим о том, как рассчитать восстановительную стоимость основных средств и на что при этом следует обратить внимание.

Первоначальная и восстановительная стоимость основных средств

Производственные фонды служат длительное время, постепенно изнашиваясь и передавая свою стоимость готовому продукту. Поэтому их учет выстроен так, чтобы одномоментно можно было увидеть начальную цену объекта, постепенную ее потерю (износ) и остаточную стоимость . Различают три стоимости ОС: первоначальную, остаточную и восстановительную.

Первоначальная стоимость отражает реальные затраты на приобретение имущества (цена объекта + затраты на установку, транспортировку и др.). Она не меняется, если только речь не идет о реконструкции, достройке или частичной ликвидации объекта. Потеря стоимости активов отражается в их оценке по остаточной стоимости. Это первоначальная стоимость, уменьшенная на сумму износа.

Со временем и под влиянием постоянно изменяющегося рынка первоначальная стоимость уже не соответствует действительной стоимости имущества. Поэтому встает вопрос о восстановлении цены, отражающей реалии рынка. Такое соответствие и достигается путем переоценки, а стоимость переоцененного актива становится восстановительной.

Первоначальная восстановительная и остаточная стоимость

Поговорим подробнее о категориях восстановительной стоимости. Стоимость современных аналогов активов по отношению к уже использующимся объектам, подлежащим переоценке, является полной восстановительной стоимостью. А поскольку работающие активы уже в какой-то мере изношены , их восстановленная стоимость не может быть полной, а лишь приближенной к рыночной и с учетом начисленного износа.

И здесь уместно понятие первоначальной восстановленной стоимости. Т.е. после проведения переоценки объекта его первоначальная стоимость становится первоначальной восстановительной, т. е. первоначальной ценой актива на текущий момент.

Правилом переоценки является пропорциональное распределение прироста (или уменьшения) стоимости на сам актив и его амортизацию , т. е. пересчитывается не только цена объекта, но сумма износа по нему. Пересчитанная стоимость за минусом амортизации будет называться остаточной восстановительной стоимостью.

Как определяется восстановительная стоимость основных фондов

Для определения восстановительной стоимости ОС используют разные методы. Анализируют:

• цены на аналогичные объекты по данным производителей, торговых организаций;
• информацию статистических органов,
• заключения экспертов о текущей стоимости аналогичных ОС.

Устанавливают «новую» стоимость объектов индексацией или прямым пересчетом на основе данных на аналогичные продукты. Как правило, для проведения переоценки привлекают специалистов-оценщиков, которые переоценивают каждый объект, учитывая все рыночные критерии и износ активов.

Процедуре переоценки предшествует большая организационная работа. Необходимо:

• выбрать объекты ОС, которые будут подвергнуты переоценке;
• заключить договор с лицензированным оценщиком;
• издать приказ о проведении переоценки, куда следует включить перечень оцениваемого имущества. В нем указывают:

Наименование объектов;

Даты их приобретения/изготовления, ввода в эксплуатацию.

Основными критериями определения восстановительной стоимости основных производственных фондов для выполнения переоценки выступают:

Первоначальная или текущая стоимость (если объект ранее переоценивался) на начало отчетного года;

Амортизация, начисленная за период эксплуатации объекта.

Преследуя цели приближения к рыночной стоимости ОС, переоценкой регулируется первоначальная стоимость, поэтому итогом переоценки может стать дооценка либо уценка фондов.

Восстановительная стоимость: формула

Установив величину полной восстановительной стоимости, можно определить восстановительную стоимость основных средств после переоценки. Ее находят умножением полной восстановительной стоимости на отношение остаточной стоимости к первоначальной (до переоценки). По формуле:

С в = С п х К оц, где

С в – восстановительная стоимость объекта,

С п – первоначальная стоимость,

К оц – оценочный коэффициент.

Пример

По оценке специалиста, первоначальная стоимость станка (100 000 руб.), работающего в предприятии 3 года (36 мес.), снизилась по сравнению с рыночными аналогами на 30%. При переоценке актива применили коэффициент 1,3 и рассчитали восстановительную первоначальную стоимость объекта:

С в = 100 000 х 1,3 = 130 000 руб.

Справедливости ради, заметим, что корректирующий коэффициент не всегда используется. Определить восстановительную стоимость объекта можно, опираясь на анализ рыночной ситуации и цену аналоговых продуктов, подтвержденную документально.

Вернемся к примеру:

После установления цены станка на текущий момент необходимо рассчитать его текущую остаточную стоимость. Вычислим ее по формуле:

С ов = С пв х С ост / С пер, где

С ов – остаточная восстановительная стоимость,

С пв – полная (первоначальная) восстановительная, а С ост и С пер остаточная и первоначальные стоимости актива до переоценки.

Допустим, что установленный в организации срок службы станка составляет 8 лет (96 мес.). Тогда

С ост = 100 000 – (100 000 / 96 х 36) = 100 000 – 37 500 = 62 500 руб.

Подставим значения в формулу:

С ов = 130 000 х 62 500 / 100 000 = 81 250 руб.

Таким образом, восстановительная первоначальная стоимость станка на день переоценки составила 130 000 руб., его текущая остаточная стоимость увеличилась с 62 500 руб. до 81250 руб., а начисленный износ составил 48 750 руб. (130 000 – 81 250) вместо 37 500 руб. до переоценки.

Предприятия, участвующие в производственном процессе, имеющие срок полезного действия свыше одного года. Основные средства в процессе использования изнашиваются. Величина износа ОС частично переносится в себестоимость выпускаемой продукции.

Для измерения величины объема основных фондов используются только натуральные физические единицы. Это, к примеру, единицы оборудования, квадратные метры и т.п. позволяет определить степень изнашивания основных фондов, дает полную динамику его практического использования в течение всего полезного срока действия.

Так, первоначальная оценочная стоимость формируется из фактических затрат, полученных на момент приобретения. Она остается неизменной и постоянной в течение всего срока своего полезного действия и может пересматриваться только при переоценке, либо изменяться в случае модернизации или произведенного капитального ремонта.

Восстановительная стоимость - это количественная сумма затрат в виде амортизационных отчислений, которая необходима для восстановления изношенных объектов, рассчитанная с учетом всех реально действующих строительных норм, нормативных расценок, а также рыночной стоимости материальных ресурсов и нужных трудозатрат.

Восстановительная стоимость ОС может быть полной или за минусом начисленного износа. Так, полная восстановительная стоимость рассчитывается, исходя из результатов с учетом начисленных Она учитывает также и физическое, и моральное устаревание (износ) ОС. Физический износ предусматривает снижение первоначальной стоимости в результате ухудшения физических характеристик или частичной потери характеристик под воздействием природных факторов. Данный может доходить от 1 до 5% от стоимости первоначальной оценки ОС. Моральный износ предусматривает снижение первоначальной стоимости от 3 до 5% вследствие повсеместного внедрения на производственном рынке новых моделей оборудования и отдельных узлов.

Такая оценка является унифицированной и сопоставимой в разные периоды использования, позволяющей произвести анализ для последующих объемов вложений денежных средств для их полного воспроизводства или обновления. Причем это также дает возможность наиболее точно рассчитать производственные затраты на выпуск и последующую реализацию продукции, объективно рассчитать стоимость ОС в случае их последующей передачи в аренду и многое другое. В сравнении с первоначальной, восстановительная стоимость может изменяться и в большую, и в меньшую сторону. Эти изменения зависят от направленности цены на производство монтажных работ, от производительности и транспортных расходов. Восстановительная стоимость за минусом износа исчисляется путем умножения на полную восстановительную стоимость с учетом проведенной переоценки.

И последнее. Остаточная же стоимость - это часть стоимости, которая не вошла в себестоимость продукции в виде амортизации.

Исходя из этого, восстановительная стоимость основных средств равна сто-имости их последующего обновления. Причем величина суммы отклонения этой стоимости от их первоначальной оценки во многом зависит от темпов роста научно-технического прогресса, внедрения инноваций и уровня инфляции.